Tazminatların gider yazılması
İşle ilgili olmak koşuluyla, sözleşmeye, mahkeme kararına veya kanun emrine istinaden ödenen tazminatlar, kurumlar vergisi matrahının hesaplanmasında gider olarak dikkate alınabiliyor.
Bu genel kuralın istisnası olarak, kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan tazminatlar indirim konusu yapılamıyor.
Tazminatların gider yazılması konusunda birçok net olmayan konu var. Bu konuları daha önce birkaç defa yazdım. Bugün, yeni bir yargı kararı üzerinden, kusura bağlı olarak ödenen tazminatların gider yazılıp yazılmayacağını yazacağım.
Düzenleme açık gibi gözüküyor. Tazminat, suç olarak tanımlanan bir fiil nedeniyle ödenmişse, gider kabul edilmiyor. Ancak maddenin gerekçesinde, “Kurumun ve bentte sayılan diğer kişilerin kusurlarından doğan tazminatlar, işle ilgili olsa dahi kurum kazancından indirilemeyecektir.” cümlesi yer alıyor ve bu cümle nedeniyle de farklı yorumlar yapılıyor.
Mali İdarenin görüşü
Gelir İdaresi maddede geçen “suç” kavramı yerine gerekçedeki “kusur” kavramını esas alıyor. Dolayısıyla da ortada bir suç olmasa da, teşebbüs sahibinin kusurundan doğan tazminatların gider yazılması kabul edilmiyor.
Bu arada İdarenin, kusursuz sorumluluktan doğan tazminatları gider kabul eden özelgeleri de var (04.09.2013 tarih ve 1430 sayılı özelge, 03.11.2016 tarih ve 72031 sayılı özelge), etmeyen özelgeleri de var (25.08.2011 tarih ve 420 sayılı özelge).
Yargı kararları
Tazminatların gider kaydedilmesiyle ilgili çok yargı kararı var ancak bugünün konusuyla ilgili olarak tespit edebildiğim çok karar yok.
Bulabildiğim beş Danıştay kararından birini aşağıda ayrı bir başlık altında özetledim. Diğer dört karar, bu son kararla aynı yönde değil. Söz konusu kararlarda özetle; Kanun’da açıkça "suçlarından" ibaresinin yer aldığı belirtilerek, teşebbüs sahibine suç izafe edilmediği gerekçesiyle, kusura bağlı tazminat ödemelerinin, kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması kabul ediliyor. (Danıştay Üçüncü Dairesinin 05.04.1995 tarih ve E:1994/2892 K:1995/1147 sayılı; Danıştay Dördüncü Dairesinin 21.12.1970 tarih E:1968/6470 K:1970/7836, 22.09.1987 tarih E:1985/1622 K:1987/2581, 16.11.2020 tarih E:2016/9933 K:2020/4317 sayılı kararları.)
Yeni Danıştay kararı
Yeni sayılabilecek tarihli bir davada Vergi Mahkemesi, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11/g maddesinde yer alan, kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan tazminatların gider olarak kabul edilemeyeceği hükmünü hatırlattıktan sonra, kanunun lafzi yorumu sonucu yalnızca "suçlara" hasredilmiş gibi yorumlansa da;
· Gerek hükmün gerekçesinde belirtilen "kurumun ve bentte sayılan diğer kişilerin kusurlarından doğan tazminatların işle ilgili olsa dahi kurum kazancından indirilemeyeceği'nin belirtilmiş olması,
· Gerekse ilgili maddede suç fiilini işleyenler sayılırken ceza hukuku anlamında cezalandırılamayacağı açık olan tüzel kişiliği bulunan kurumun kendisinin de sayıldığı,
dikkate alındığında, madde ile öngörülen "tazminata konu suç" kavramının kusuru da içine alan geniş bir kavram olduğu ve tazminat ödenmesine sebep olan fiilin iş sahibinin kusurundan kaynaklanması durumunda, ödenen tazminat tutarını kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı gerekçesiyle, tarh edilen kurumlar vergisinde hukuka aykırılık görmemiş ve davayı reddetmiştir.
İstinaf başvurusunu inceleyen Bölge İdare Mahkemesi istinaf başvurusunu reddetmiş, temyiz istemini inceleyen Danıştay ise temyiz başvurusunu reddederek Bölge İdare Mahkemesi kararını onamıştır. (Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 03.11.2022 tarih ve E:2021/2555 K:2022/5433 sayılı kararı.)
Kişisel değerlendirmem
Öncelikle şunu söylemek isterim, Kanun’un lafzını açık görüyorum. Kanun “… suçlarından doğan …” dediğine göre, bu kavramın esas alınması ve Kanun’da sayılan kişilere suç izafe edilecek bir durum yoksa, ödenen tazminatın gider olarak kabul edilmesi gerektiğini düşünüyorum.
Yukarıda özetlediğim 2022 tarihli, “suç" kavramını kusuru da içine alan geniş bir kavram olarak kabul eden Danıştay Kararının gerekçeleri de kayda değer gerekçeler. Katılmadığım bu kararın iki gerekçesiyle ilgili de kısaca görüşümü söylemek isterim.
Madde hükmünün gerekçesinde yer alan “kusur” kavramı, Gelir İdaresi özelgelerinin de esas gerekçesi. Ancak az önce de ifade ettiğim gibi, madde lafzını açık görüyorum ve düzenlemenin amacına ve gerekçesine bakmaya gerek yok diye düşünüyorum. Hükmün lafzıyla gerekçesi bence çelişiyor. Bu durumda gerekçe önemini kaybediyor. Kaldı ki, suç kavramının kusuru da içine alan geniş bir kavram olduğu kabul edilecek, daha da ötesi Gelir İdaresinin elektrik faturasının geç ödenmesini de kusur olarak niteleyen ve gecikme zammını yöneticilerin kusurundan kaynaklandığı gerekçesiyle gider kabul etmeyen özelgeleri de dikkate alınacak olursa, tazminatların hiçbir şekilde gider kaydedilemeyeceği de iddia edilebilir. Suç veya kusur yoksa neden tazminat ödenmiş olsun ki.
Diğer gerekçeye gelince, ilgili maddede suç fiilini işleyenler sayılırken, ceza hukuku anlamında cezalandırılamayacağı açık olan tüzel kişiliği bulunan kurumun kendisinin de sayılması, muhtemelen tüzel kişilerin cezai sorumluluğu konusundaki tartışmalardan kaynaklanmıştır. Düzenlemenin bu tartışmalardan etkilenmemesi amaçlanmış olabilir. Bu gerekçenin de suç kavramını kurusu da içine alan geniş bir kavram kabul etmeyi gerektirmediğini, açık olan lafza itibar edilmesi gerektiğini değerlendiriyorum.
Yayın yoluyla işlenen fiiller nedeniyle ödenen tazminatlar
Makaleyi bitirmeden bir noktaya ayrıca dikkat çekmek isterim.
Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarında, basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğacak maddi ve manevi zararlardan dolayı ödenen tazminatların gider yazılmasını önleyen ayrı düzenlemeler var.
Genel olarak gider kaydedilemeyecek tazminatlarla ilgili düzenlemede suçlardan doğan tazminat kavramı kullanılırken, basın yayın yoluyla işlenen fiiller nedeniyle ödenen tazminatların gider kaydedilemeyeceğine ilişkin düzenlemede, suç kavramına yer verilmemiş. Dolayısıyla, basın yoluyla işlenen fiil suç niteliğinde olmasa da, özel düzenleme nedeniyle söz konusu tazminatların, mahkeme kararına dayanılarak ödense de gider yazılmasına olanak yok.