Kur korumalı mevduatta vergi istisnası mahkemede biter

Kur korumalı mevduata (KKM) yönelik olarak gelir ve kurumlar vergisi istisnası öngören 7352 sayılı Kanun’un uygulamasına ilişkin 19 seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği 11 Şubat 2022 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girdi. Tebliğ, yayımlanmadan önce Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından kamuoyu ile paylaşılmış ve gelen görüşler sonrasında revize edilerek yayımlanmıştır.

Tebliğin taslak haline ilişkin değerlendirmelerimi daya önceki yazımda[1] kaleme almıştım. Söz konusu yazımda dile getirdiğim uyarıların bir kısmının dikkate alındığını görüyorum. Örneğin, 31.12.2022 tarihindeki bakiyenin sonradan azalması, ancak azalan tutarın dönüşüm tarihine kadar tamamlanması halinde, tamamlanan miktar dikkate alınmadan istisnanın uygulanacağına dair düzenlemenin metinden çıkarıldığını görmekteyiz. Bu ifadenin çıkarılarak tebliğin yayımlanması Maliye’nin bu yorumundan vazgeçtiği yönünde kabul edilmelidir. Böylece muhtemel birçok ihtilafın önüne başlamadan geçilmiş oldu.

Bununla birlikte, yayınlanan metinde taslağa sonradan eklenen bazı düzenlemeler var ki, bunlar mükelleflerin istisnadan yararlanabilecekleri tutarı azalttığından yargının kapısı aşınacak gibi durmaktadır. Öncelikle, taslak tebliğde yer alan ve oldukça eleştirilen dönem sonunda hesapta kalan döviz tutarının tespitinde FIFO (ilk giren ilk çıkar) yönteminin kullanılması yönündeki anlayıştan vazgeçilmemiştir. Görünen o ki; Maliye bu konuda kendisine iletilen görüşleri dikkate almamıştır. Kanunda, idareye mükelleflere böyle bir yöntemi dikte ettirecek bir yetki verilmediğinden sırf bu nedenle çok sayıda ihtilafın çıkması kaçınılmaz gözükmektedir. Bu yöntem kullanıldığı için 2021 yılının son çeyreğinde satılan dövizler nedeniyle daha fazla vergi ödeyip daha düşük tutarda istisnadan yararlanan veya zarar çıktığı için istisnadan yararlanamayan mükelleflere ihtirazi kayıtla beyanname verip dava açmalarını öneriyorum.

İkinci ihtilaf yaratacak konu ise TCMB’nin yayınladığı ve KKM’nin esasını düzenleyen tebliğlerde KKM’ye dönüştürülecek döviz hesaplarının bir bütün olarak değerlendirilmesi söz konusu olmayıp her bir hesap bazında hareket edilmesi mümkünken, Maliye’nin tebliğinde istisna tutarının hesaplanmasında aynı döviz cinsinden farklı hesapların tek bir havuz hesap gibi değerlendirilmiş olmasıdır. Tebliğe göre, 31/12/2021 tarihli bilançonun “Bankalar Hesabında” yer alan yabancı paraların birden fazla döviz tevdiat hesabından oluşması halinde Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 14’üncü maddesi ve Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası’nın ilgili mevzuatı çerçevesinde dönüştürülebilen döviz cinslerine ilişkin döviz tevdiat hesapları istisna tutarının belirlenmesinde birlikte dikkate alınacaktır. İstisna hesabında aynı döviz cinsinden döviz tevdiat hesapları birlikte dikkate alınacağından, bu hesaplar arasında yapılan aktarma işlemlerinin giriş çıkış olarak değerlendirilemeyecektir. Tebliğ bu belirlemeyi yaptıktan sonra verdiği örnekler maalesef konuyu yeterince aydınlatmaktan uzak olup kapsamlı bir örneğin olmaması ciddi bir eksikliktir. Diğer taraftan, bu düzenleme ile anlatılmak istenenin şu olduğunu düşünüyorum. Örneğin dolar cinsinden 3 hesap varsa bu hesaplar birleştirilerek tek bir hesap haline getirilecek, birbirleri arasında yapılan transferler elimine edilecek, sonra FIFO yöntemiyle dönem sonundaki dolar bakiyesinin ne zaman girdiğini tespit edilerek istisnaya tabi kur farkı geliri bulunacak. Bu yorumla, hangi bankadaki hesabın KKM’ye dönüştüğünün bir önemi kalmamaktadır. TCMB tebliğleri hesap bazında dönüşüme izin verirken, Maliye’nin tebliğinin döviz türü bazında düzenleme yapması tutarlı olmamıştır. Ayrıca, aynı döviz cinsinden hesapların birlikte değerlendirilmesi kanunda istisna tutarının hesaplanmasında belirlenmiş bir yöntem değildir. Aynı döviz cinsinden bütün hesapların tek bir havuz hesabı olarak değerlendirilmesi istisnadan yararlanılacak tutarı azaltmaktadır. Bu yöndeki düzenleme nedeniyle daha az istisnadan yararlanacak mükellefler de ihtirazi kayıtla beyanname verip dava yoluna başvurabilirler.

Farklı döviz türlerinden hesapların olması ve bu hesapların kısmen KKM’ye dönüştürülmesi halinde istisna tutarın hesaplanmasında Tebliğ yine bütüncül bir yöntem benimsemiştir. Buna göre, mükellefler tarafından, 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarının sadece bir kısmının KKM’ye dönüştürülmesi halinde, dönem sonu (31/12/2021) itibarıyla kur farkı değerlemesinden doğan kambiyo karının istisna uygulanacak kısmı, Türk Lirasına dönüştürülen yabancı paraların mükellefin 31/12/2021 tarihli bilançosunda yer alan yabancı para hesabına oranı dikkate alınmak suretiyle tespit edilecektir. Bu değerlemede sadece 31/12/2021 tarihli bilançoda yer alan ve KKM’ye dönüştürülebilir nitelikteki yabancı paralar dikkate alınacaktır. Tebliğe göre istisnadan yararlanacak kazanç aşağıdaki formüllere göre hesaplanacaktır.

İstisna uygulanacak tutar = (1/10/2021-31/12/2021 dönemine ilişkin değerlemeden doğan kazanç) x (Dönüşüm oranı)

Dönüşüm oranı = (Dönüştürülen yabancı para tutarının TL karşılığı) / (31/12/2021 Yabancı para bakiyesinin TL karşılığı)

Görüldüğü üzere, dönüşüm oranı belirlenirken artık döviz bazındaki ayırım da terkedilerek, dönüştürülen dövizin TL karşılığı, bilançoda KKM’ye dönüştürülmesi mümkün bütün döviz (Dolar, Euro, Sterlin) hesaplarının tamamının TL karşılığına oranlanmaktadır. Bu hesaplama yöntemi de istisnadan yararlanılacak tutarı azaltmaktadır. Zira paydada dövizli hesapların toplamının dikkate alınması dönüşüm oranını, dolayısıyla da istisnadan yararlanılacak tutarı azaltmaktadır. Tebliğde benimsenen bu hesaplama yöntemi de Kanun’da olmadığı gibi İdareye bu şekilde yararlanılacak istisnayı azaltacak bir düzenleme yapma yetkisi verilmemiştir. İhtirazi kayıtla beyan ve dava için bir sebep daha…

Kanun’da istisnadan yararlanılacak tutarın tespiti konusunda detaylı bir düzenleme olmadığından, uygulama yönünden en basit ve makul yöntemin seçilmesi gerekir. Bu kapsamda, TCMB tebliğleri uyarınca öncelikle her banka hesabının kendi içinde ayrıca değerlendirilmesi, KKM’ye dönüştürülen hesap bazında istisna tutarının hesaplanması gerektiğini ve dönüştürülen dövize isabet eden kur farkının ortalama yöntemle tespit edilmesi gerektiğini düşünüyorum.

İçinde bulunduğumuz konjonktürde siyasi iradenin Anayasa’nın sınırlarını delerek KKM’ye dönüşümü mümkün olduğunca artırmaya çalışırken İdare’nin bunun aksi yönde sonuç doğuracak ve vergi yargısının yükünü artıracak düzenleme yapmasını anlamak güç…

Sözün özü: Babanın bağışladığını evlat geri alamaz.

Kaynak:

[1] https://www.ekonomim.com/kose-yazisi/kkm-vergi-istisnasi-teblig-taslagi-icin-oneriler/647362