KDV ve iş yeri kira stopaj oranı indiriminde son durum

Değerli okurlar, 4 Ağustos 2020 tarihli yazımda, bazı mal teslimi ve hizmet ifalarında uygulanan KDV oranları ile iş yeri kira stopaj oranında yapılan ve 31.07.2020 tarihinden itibaren yıl sonuna kadar uygulanacak olan indirime ilişkin değerlendirmelerimi paylaşmıştım. Gelir İdaresi Başkanlığı (GİB), TÜRMOB’a gönderdiği 20.08.2020 tarihli yazı ile uygulamada tereddüte yol açan bazı konuları açıklığa kavuşturmuştur. Diğer taraftan yazıdaki bazı hususular muhtemel problemlere de gebedir. Öncelikle yazı ile yapılan açıklamaları özetleyelim.

1- Servis taşımacılığı hizmetleri ile shuttle türü (VIP transfer dahil) taşıma hizmetleri yolcu taşımacılığı kapsamında değerlendirilmekte olup bu hizmetler için KDV oranı 31.07.2020 tarihinden itibaren indirimli olarak %8 olarak uygulanacaktır. (GİB, 12.08.2020 tarihli Özelgede servis (personel) taşıma hizmetlerinin de yolcu taşıma kapsamında indiriminden yararlanacağını belirtmişti. Öğrenci taşıma hizmetleri ise zaten eğitim hizmeti kapsamında %8 KDV’ye tabiydi.)

2- Temmuz ayına ait iş yeri kiralama hizmetleri, 1-30 Temmuz 2020 tarihleri arasındaki dönem için %18, 31 Temmuz 2020 tarihi için %8 oranında KDV'ye tabidir.

3- İndirime tabi olan geceleme (konaklama) hizmetleri açısından, 30 (giriş)- 31 (çıkış) Temmuz 2020 tarihinde verilen geceleme hizmetleri indirimli %1 oranında KDV'ye tabi olacak, 30 Temmuz ve öncesi tarihlere ilişkin geceleme hizmetleri için (fatura 31 Temmuz ve müteakip tarihlerde düzenlense dahi) %8 oranında KDV uygulanması gerekmektedir.

4- İş yeri kira ödemelerindeki stopaj oranı (%20 veya indirimli %10), nakden/banka kanalıyla veya hesaben ödeme (muhasebe kayıtlarında kiralayana karşı borçlandırıcı kaydın yapılması) zamanı dikkate alınarak belirlenecektir. Temmuz 2020 ayına ilişkin kira 31 Temmuz’dan önce muhasebe kayıtlarına yansıtılmışsa, fiili ödeme 31 Temmuz’dan sonra olsa da %20’lik oran uygulanacaktır. İşyeri sahibine nakden/banka kanalıyla ödeme 1-30 Temmuz arasında yapılmış ama muhasebe kaydı 31 Temmuzdan sonra yapılmışsa yine %20 stopaj yapılacaktır. Kiralama döneminin 15 Temmuz - 14 Ağustos 2020 olması durumunda da nakden veya hesaben ödemenin 31 Temmuz tarihi öncesinde yapılmış olması halinde %20 tevkifat oranı uygulanacaktır.

GİB yazısında yapılan açıklamalara ilişkin olarak şu değerlendirmelerde bulunabiliriz. Sondan başlarsak; stopaj oranında hesaben veya nakden ödemeden hangisi önceyse o tarihteki oran dikkate alınacaktır. Kanuna uygun olan da budur. Öyleyse hem nakden/banka kanalıyla ödeme hem de muhasebe kayıtlarına işleme 31 Temmuzdan sonra yapılırsa %10 stopaj oranı uygulanabilecektir.

Kira sözleşmelerinin TL üzerinden düzenlendiği durumlarda uygulamada bir sıkıntı olmayacaktır. Ancak, her ne kadar dövizli gayrimenkul kiralamaları 2018 yılı sonunda yasaklanmış olsa da bazı istisnalar getirilmişti. Türkiye Cumhuriyeti Devleti ile vatandaşlık bağı bulunmayan Türkiye’de yerleşik kişilerin veya yurt dışında yerleşik kişilerin Türkiye’de bulunan; şube, temsilcilik, ofis, irtibat bürosu, doğrudan veya dolaylı olarak %50 ve üzerinde pay sahipliklerinin veya ortak kontrol ve/veya kontrolüne sahip bulunduğu şirketlerin kiracı oldukları sözleşmeler döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak yapılabilmektedir. Bu durumda, bu tanıma girip de stopaj yükümlülüğü olanların yaptıkları döviz cinsinden/dövize endeksli olan kira ödemelerinde hesaben ödeme tarihi ile nakden ödeme tarihinin farklılaştığı hallerde, kur farkından dolayı stopaja tabi kira tutarı değişeceğinden nakden ödemenin yapılacağı tarihte hangi oranın esas alınacağı konusu açıkta kalmıştır. Örneğin, 1.000 Dolar brüt kira bedeli söz konusuysa, hesaben ödeme 25 Temmuz 2020’de yapılmış ve kur o tarihte 1 Dolar = 6.90 TL ise 6.900 TL üzerinden %20 oranında stopaj yapılması gerekmektedir. Fiili ödeme 7 Ağustos 2020’de gerçekleşmişse ve bu tarihte 1 Dolar = 7.30 TL ise kira bedeli 7.300 TL olmaktadır. Dolayısıyla, arada geçen sürede kurdaki değişim nedeniyle oluşan 400 TL fark üzerinden stopaj yapılacak mıdır? Yapılacaksa hangi oran üzerinden ve nasıl yapılmalıdır? Bu noktada 400 TL üzerinden %10 oranında stopaj yapılması gerektiğini düşünüyorum.

Kira bedelinin net döviz tutarı üzerinden belirlenmesi durumunda ise brütleştirmenin nasıl olacağı tam bir muammadır. Yukarıdaki örnekteki 1.000 Dolar net kira olursa, 25 Temmuzda brüt 1.250 Dolar (8.625 TL) üzerinden 1.725 TL (%20) stopaj yapılacaktır. Muamma ise fiili ödeme tarihinde brütleştirmenin nasıl yapılacağı noktasında ortaya çıkmaktadır. Aylık kira günlere bölünüp 1-30 Temmuza isabet eden kira %20, 31 Temmuza isabet eden kira %10 oranı dikkate alınarak mı brütleştirilecektir? Yoksa, fiili ödeme tarihindeki oran (%10) üzerinden mi? Yoksa %20 üzerinden mi? Gelir İdaresinin bu konuyu açıklığa kavuşturması gerekmektedir. Tam bir yasal dayanak olmasa da hakkaniyetli olan ilk durum gibi durmaktadır.

Yazıda geceleme hizmetlerine ilişkin olarak yapılan açıklamanın biraz daha açılması gerektiğini düşünüyorum. Yazıdaki görüşten KDV oranı açısından “çıkış tarihi”nin esas alınması gerektiği sonucu çıkarılmaktadır. KDV Kanununa uygun olan yorum da budur. Zira KDV açısından vergiyi doğuran olay hizmetin ifa edilmesidir (tamamlanmasıdır). Bu nedenle, 30 Temmuz 2020 ve öncesi çıkış tarihi olan geceleme hizmetlerinde fatura düzenlenme tarihinden bağımsız olarak % 8, bu tarihten sonra çıkış yapılması durumunda %1 KDV oranı uygulanacaktır.

Yazıda en fazla tartışma yaratacak kısım ise iş yeri kiralamalarında uygulanacak KDV oranı konusundaki açıklamadır. Bu konuyu değerlendirmeden önce teknik bazı açıklamalar yapmak gerekmektedir. Vergi Usul Kanunu’nun 19. maddesi uyarınca, vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vuku (gerçekleşmesi) veya hukuki durumun tekemmülü (tamamlanması) ile doğar. KDV açısından vergiyi doğuran olay ise KDV Kanunu’nun 10. maddesinde düzenlenmiştir. Söz konusu madde uyarınca, hizmet ifasında vergiyi doğuran olay hizmetin yapılmasıdır. Kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması mutad olan veya bu hususlarda mutabık kalınan hallerde ise vergiyi doğuran olay her bir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılmasıdır. Yani hizmet ifasında KDV açısından vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi için hizmetin yapılması (tamamlanması) gerekir. Ama uzun zamana yayılan hizmetlerde eğer hizmetin sunumu kısımlara ayrılıyorsa veya taraflar kısımlara ayırma konusunda mutabıksa hizmetin tamamlanması beklenmeden her bir kısım gerçekleştikçe KDV hesaplanır.

KDV Kanunu md. 10’un uygulanmasına ilişkin GİB’in yorumu KDV Uygulama Genel Tebliğinde şu şekildedir. “Birden fazla vergilendirme dönemine yayılarak verilen hizmetlerde, hizmet bedelinin tamamının veya bir kısmının hizmet ifa edilmeden önce tahsil edilmesi halinde, fatura ve benzeri belge düzenlenmemiş olması koşuluyla KDV doğmaz. Öte yandan, bir vergilendirme döneminden fazla devam eden hizmetlerde, takvim yılının aylık dönemlerinden oluşan vergilendirme dönemleri itibarıyla KDV’nin hesaplanması ve verilecek hizmetlere ilişkin faturanın aylık ödeme tutarı belirtilerek tanzim edilmesi gerekmektedir. Belli bir vergilendirme döneminde beyan edilecek KDV matrahının ise toplam hizmet bedelinin, hizmetin ifa edileceği aylık sürelere bölünmesi suretiyle tespiti mümkün bulunmaktadır. Toplam bedel, hizmet tamamlandığında alınsa dahi hizmetin gerçekleştiği vergilendirme dönemlerine isabet eden tutarın ilgili olduğu dönemde beyan edilmesi gerekmekte olup, hizmet bedelinin tamamının hizmet ifasının sonunda beyan edilmesi mümkün değildir. Bir vergilendirme döneminden fazla devam eden hizmetlerin taksitlere bağlanması halinde, kredi kartı ile yapılan ödemelerde, POS makinesi tarafından ilk anda düzenlenen ve hizmet bedelinin tamamını kapsayan taksit planını gösteren belge, ayrıca fatura veya benzeri belge düzenlenmemiş olması şartıyla KDV hesaplanmasını gerektirmez. Vergiyi doğuran olay, aylık taksit miktarının şirketin banka hesabına geçtiği tarihte değil, bir vergilendirme döneminden fazla devam eden hizmetler için takvim yılının aylık vergilendirme dönemleri itibarıyla doğmaktadır.”

Özetle Maliye diyor ki; “hizmet birden fazla aya yayılıyorsa ben hizmetin tamamlanmasını beklemem, her ay sonunda ilgili kısmın tamamlandığını varsayarım. Bu nedenle her ay faturanı kes, KDV hesaplayıp öde.” Bu düzenleme, Maliye’nin perspektifinden KDV tahsilatını bir an önce yapmak açısından anlaşılabilir ama Kanun karşısındaki durumu tartışmalıdır.

GİB’in yazısında ise ay içinde yapılan oran değişikliği için Tebliğdeki düzenlemenin aksine ayın tamamlanması beklenmeden günlük bir değerlendirmeye geçildiği görülmektedir. Yani hizmet kısmının aylık olduğu ve vergiyi doğuran olayın ay sonunda gerçekleştiği uygulamasını ters-düz edecek şekilde günlük hesaplamaya yol açacak bir yorumda bulunulmuştur. GİB, bu yorumla aynı yazıdaki geceleme hizmetine ilişkin yorumuyla da çelişmektedir. Aksi halde geceleme hizmetinde de çıkış tarihinin değil, her bir günün hesaplamasının ayrı ayrı yapılması gerekirdi. 1 güne isabet eden indirimin bütün bir aya uygulanmaması hakkaniyetliymiş gibi gözükse de bu yorumun hukuki olmadığını değerlendiriyorum.

Sözlerimi oran indiriminin başlangıç tarihi konusunda bir değerlendirmeyle noktalamak istiyorum. Oranlardaki indirim 31 Temmuz yerine 1 Ağustos’ta başlasa bu tartışmaların birçoğunu yapmıyor olacaktık. Bu bir günün kerametini ben anlamadım, anlayan varsa beri gelsin…

Sözün özü: Çizgili takım elbiseyle kareli gömlek giyilmez.