İmalat sanayinin KDV yükü ve dar yorumlanan KDV istisnası

Hakkı Sayan

Yeminli Mali Müşavir

KDV sistemimiz devreden KDV’nin iadesine imkân vermemesi sebebiyle yapısal olarak eksik ve sorunludur. Bu sebeple sistem hem etkin işlememekte hem de piyasayı bozucu etkilere yol açabilmektedir.

KDV’nin bu yapısal sorunundan en fazla etkilenen sektör, şüphesiz sanayi sektörüdür. Yatırım, üretim ve ithalat aşamasında peşin ödenen KDV’lerin katma değere dönüştürülüp işletme üzerinde oluşturduğu yükün telafisi uzun zaman alabilmektedir. Bu sebeple KDV’nin aracısı olan yatırımcı, devleti faizsiz fonlamakta ve ek finansman yüküne maruz kalmaktadır.

Sanayi sektöründe faaliyet gösteren işletme, aynı zamanda ihracatçı ise bu yükü iade mekanizması nedeniyle nispeten daha az hissederken sadece yurtiçine yönelik üretim yapan imalatçılar bunu daha fazla hissedebilmektedir.

Yukarıda belirttiğimiz bu sorunların imalat sanayiindeki olumsuz etkilerini hafifletmek üzere KDV Kanununda zaman içinde birçok düzenleme yapıldı. Özellikle son yıllarda bu yöndeki çabalar hızlandı. Peki, nedir bunlar?

- Yatırım teşvik belgesi olan mükelleflerin makine ve teçhizat alımları ile yazılım ve gayri maddi hak kiralamaları KDV’den istisnadır. (KDV Kanunu 13/d maddesi)

- Sanayi sicil belgesi olanların imalat sanayiinde kullanmak üzere aldıkları belirlenmiş makine ve teçhizatlar KDV’den istisnadır. (KDV Kanunu Geçici 39. madde)

- Yatırım teşvik belgesi olanların belge kapsamındaki inşaat işlerine ilişkin mal ve hizmet alımları KDV’den istisnadır. (KDV Kanunu Geçici 37. madde)

Bu düzenlemeler başta belirttiğimiz devreden KDV’nin KDV sisteminde olmamasından kaynaklanan olumsuz etkileri telafi etmeye yöneliktir. Son derece yerinde olan bu düzenlemelerin getiriliş perspektifine ve amacına uygun şekilde yorumlanması ve uygulanması beklenir. Ancak bu konuda uygulamada sorunlar olduğu anlaşılıyor.

Bu yazımızda KDV Kanunu’nun geçici 37. maddesi ile getirilen istisnanın uygulanmasında yaşanan soruna değinip çözüm önerilerimizi ortaya koyacağız.

KDV Kanunu’nun geçici 37’nci maddesi, imalat sanayiinde faaliyet gösteren işletmelerin yatırım teşvik belgesi kapsamında yer alan inşaat harcamalarını KDV ödenmeden yapmalarına imkân sağlayan bir istisna düzenlemesidir.

Bu düzenleme 18.01.2017 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 6770 sayılı Kanun ile 01.01.2017 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe girmişti. Düzenleme ilk çıktığı haliyle imalat sanayiine yönelik yatırım teşvik belgesi kapsamında yapılan inşaat harcamalarına ilişkin ödenen KDV’lerin, daha sonra belirli prosedürlerin sağlanması ile yatırımcıya iade edilmesini öngörüyordu. Bir başka ifadeyle, önce öde sonra iade al şeklindeydi. Bu haliyle amaçlanan hedefin tam sağlanması mümkün değildi. Bu yüzdendir ki 7394 sayılı Kanun ile 1.5.2022 tarihinden geçerli olmak üzere madde düzenlemesi yatırımcının KDV’yi başlangıçta ödememesi formatına dönüştürüldü. Bu yönüyle madde bildiğimiz tam istisnalar kapsamına alınmış oldu. Ayrıca, isabetli bir tercih ile turizme yönelik teşvik belgesi olanların inşaat işlerine ilişkin mal ve hizmet alımları da bu kapsama dahil edildi.

Maliye, yukarıda belirttiğimiz istisnayı çıkardığı ikincil düzenlemelerde de bu yönde bir açıklama olmamasına karşın dar yorumlama eğilimindedir. İmalat sanayiinde faaliyet gösteren bir işletme, Sanayi ve Ticaret Bakanlığı’na başvurup muhtevasında fabrika inşaatına yönelik teşvik unsuru da olan bir yatırım teşvik belgesi almasına rağmen bu inşaat harcamaları eğer sıfırdan bir fabrika inşasına yönelik değil ise istisna kapsamında değerlendirilmemektedir. Gelir İdaresi tarafından yakın dönemde verilen görüşler (özelge mevcut değildir.) bu yöndedir. Ancak bu yorum, ne kanun lafzına ne de Tebliğ düzenlemelerine uygundur.

Bu durumu birkaç örnekle açıklamaya çalışalım.

Örneğin uzun yıllardır kullanılmayan ve dört duvar kalmış atıl bir binayı alıp baştan aşağıya kullanım amacınıza uygun şekilde yenilediğinizde bu yatırıma ilişkin inşaat harcamalarınız, teşvik belgesi kapsamında olsa bile istisnadan yararlandırılmayabilir. Çünkü Maliye, sıfırdan yapılmayan bir fabrika inşaatının harcamalarının düzenleme kapsamında olmadığı görüşündedir.

Konuyu daha özellikli bir örnek üzerinden somutlaştırmaya devam edelim. Yatırımcı finansman modeli kapsamında arsa maliyetine para bağlamak istemediğinden kiraladığı arsaya sıfırdan bir fabrika binası yapmaya karar verip bunun için de yatırım teşvik belgesi almıştır. Sanayici, bu yatırım dolayısıyla yapacağı inşaat harcamalarını KDV Kanunu geçici 37’inci maddesindeki istisnadan faydalanarak yapmak istediğinde Maliye, bu modelin özel maliyet kapsamında değil yap işlet devret kapsamında olduğunu değerlendirdiğinden (inşa edilen fabrikanın emsal bedelden arsa sahibine fatura edilmesi gerektiği şeklinde özelgeler mevcuttur.) istisnayı uygulatmama eğilimindedir. Ancak bu somut olay da söz konusu istisna düzenlemesinin lafzına ve amaçlarına aykırı gözükmemektedir. 

Ne öneriyoruz?

Öncelikle KDV Kanunu’nun geçici 37’nci maddesinde düzenlenen bu istisna, getiriliş amacına uygun şekilde uygulamadaki sıkıntıları da giderecek şekilde kalıcı düzenlemeler arasına alınmalıdır.

Yukarıda verdiğimiz örnekler ile uygulamada karşılaşılan diğer sıkıntılara yönelik olarak kanun gerekçesine bağlı kalınarak basit onarım ve inşaat işleri dışında kalan yatırım teşvik belgesinde komple yatırım ya da modernizasyon/tevsi yatırımı şeklinde teşvik edilen tüm inşaat harcamalarının istisna kapsamında olduğu netleştirilmelidir.