Gümrük vergilerine gönüllü uyumdaki sıkıntılar ve çözüm yolları

2022 yılı dolu dizgin başlarken ana gündemimizi 2021 dış ticaret rakamları oluşturuyor. Geçen yıl bir önceki yıla (2020’ye) göre ihracat %32,85 artarak 225 milyar 368 milyon dolara yükselirken, ithalat %23,61 artarak 271 milyar 355 milyon dolar seviyesine ulaştı. Dış ticaret hacmi ise %27,64 artarak 496 milyar 723 milyon dolar olarak gerçekleşti. Küresel salgına, tedarik zincirinde yaşanan krizlere ve emtia fiyatlarındaki artışlara rağmen ihracattaki bu artış memnuniyet verici; ancak ithalattaki maliyet artışlarını da dikkate almamız ve iyi analiz etmemiz gerekiyor.

Türkiye İstatistik Kurumu’nun Dış Ticaret Endeksleri Kasım raporuna göre, ihracat miktar endeksi Kasım ayında bir önceki yılın aynı ayına göre %21,8 arttı. İthalat birim değer endeksi ise Kasım ayında bir önceki yılın aynı ayına göre %29,3 yükseldi. Bu durum, daha pahalıya alıp daha ucuza sattığımız anlamına geliyor. Asıl odaklanmamız gereken bu durumu tersine çevirmek olmalı.

Vergide Gündem’in bu ayki özel sayısını “Gümrükte Gündem” başlığı altında hazırladık.
“Gümrükte Gündem” özel sayısında; gümrükteki son gelişmelere ilişkin açıklamaların yanında güncel hayatımızda karşılaştığımız sorunlara ve dünyadaki bazı gelişmelere rastlayacaksınız. Özel sayımızın gümrük ile ilgilenen kamu ve özeldeki yöneticiler için faydalı olmasını umuyor ve okumanızı tavsiye ediyoruz. Bu yazılar arasında yer alan, Bölüm Direktörümüz Evren Kılıç’ın kaleme aldığı güncel bir sorunu da özet olarak bu köşemize taşıyoruz.

Gümrük Yönetmeliğinin 53/5 Maddesi ve yaşanan sıkıntılar

Gümrük Yönetmeliğinin “İstisnai kıymetle beyan” başlıklı 53. maddesine göre; kıymet tespitinin yapıldığı hallerde beyan sahibinin talebi üzerine mezkur maddenin 1. fıkrasında belirtilen eşyaların gümrük kıymetinin tespitinde, beyan sahibinin talebi üzerine, gümrük idaresince basitleştirilmiş usuller uygulanacağı, mezkur maddenin 2. fıkrası istisnai kıymetle beyan talebinin uygulanması için sözleşme örneği ve onaylı çevirisinin sunulması, 3. fıkrası vergi tahakkukunun nasıl yapılacağı ve tamamlayıcı beyana göre yapılacak işlemleri, 4. fıkrası tamamlayıcı beyanlar ile ilgili zaman aşımını, 6. fıkrası ise istisnai kıymetle beyana ilişkin tamamlayıcı beyanların süresi içerisinde verilmemesi nedeniyle zamanında ödenmeyen gümrük vergileri için yapılacak işlemleri belirtmektedir. Ayrıca istisnai kıymetle beyan yönteminde tamamlayıcı beyanın ne zaman verilmesi gerektiği mezkur yönetmeliğin 150/3’üncü maddesinde açıklanmıştır.

Diğer yandan, bu yazımıza konu Gümrük Yönetmeliğinin 53/5’inci maddesi ise, ithal eşyanın gümrük kıymetine veya katma değer vergisi matrahına girmesi gereken, ancak gümrük beyannamesinin tescili anında beyan sahibi tarafından mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan kıymet veya matrah unsurlarının beyanına ilişkin, en geç söz konusu kıymet veya matrah unsurunun öğrenildiği ayı takip eden ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar beyanda bulunulabileceği ve vergileri de aynı süre içinde ödeneceği hüküm altına alınmıştır.

Uygulamada yaşanan sıkıntılar

Bahse konu madde her ne kadar “İstisnai kıymetle beyan” başlıklı Gümrük Yönetmeliği 53’üncü maddesinin altında yer alsa da aynı maddenin diğer fıkralarında düzenlenen istisnai kıymetle beyan usulü ile ilgisi bulunmamaktadır. Nitekim maddenin diğer fıkraları uyarınca beyannamenin tescili esnasında bir sözleşme ibrazı şartken, Gümrük Yönetmeliğinin 53/5’inci maddesinin uygulanması açısından sözleşme bulunmaması ön koşuldur. Bu husus Gümrükler Genel Müdürlüğünün İstanbul Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğüne muhatap 27.03.2015 tarih ve 6901953 sayılı yazısında da açık bir şekilde ifade edilmiştir.

Bu durum, muhatapları açısından hem maddenin uygulanması açısından karışıklığa neden olmakta hem de istisnai kıymet yoluyla beyana atıfta bulunan idari düzenlemeler açısından Gümrük Yönetmeliği 53/5’inci maddesini kapsayıp kapsamadığı tereddüdünü yaratmaktadır.

Örneğin; Gümrükler Genel Müdürlüğünün 2013/6 sayılı genelgesinin 5’inci fıkrasında; istisnai kıymet yoluyla beyan yapılan hallerde, tamamlayıcı beyanın gümrük idaresine verilmesi gerektiği süre içerisinde istisnai kıymete ilişkin ödemenin yapılması durumunda KKDF kesintisinin yapılmayacağı hüküm altına alınmıştır.  Söz konusu maddenin istisnai kıymetle beyan usulüne tabi olmayan Gümrük Yönetmeliğinin 53/5’inci maddesi uyarınca yapılacak beyanları kapsayıp kapsamadığı tartışmalara yol açmaktadır.

Beyannamenin tescili esnasında mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan kıymet veya matrah unsurlarının tespitine ilişkin yaşanan sıkıntılar

İlgili yönetmelik maddesi uyarınca yükümlülüğün başladığı tarihte mevcudiyeti bilinmeyen gümrük kıymeti ve KDV matrahı unsurlarının Gümrük Yönetmeliğinin 53/5’inci maddesi kapsamında beyanı mümkündür.

Ancak, mevcudiyeti bilinmeyen kıymet ve matrah unsurlarından ne anlaşılması gerektiği, gerek mezkur yönetmelik maddesinde gerekse alt düzenleyici işlemlerde açık bir şekilde ortaya konulmamıştır. Sadece Gümrükler Genel Müdürlüğünün İstanbul Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğüne muhatap 27.03.2015 tarih ve 6901953 sayılı yazısından, yazılı bir sözleşmeye dayanan kıymet ve matrah unsurları açısından Gümrük Yönetmeliğinin 53/5’inci maddesinin uygulanamayacağı anlaşılmaktadır. Ancak, sözleşme serbestisi ilkesi düşünüldüğünde, örneğin; herhangi yazılı bir sözleşmeye dayanmayan ancak mevcudiyeti beyannamenin tescili esnasında bilinebilecek unsurlarda gümrük idarelerince ne şekilde ilerleneceği tartışma yaratmaktadır. Nitekim, bu durum aynı işlem için farklı gümrük idarelerinde farklı işlemlere yol açmakta, hem idari işlemlerin tutarlılığı hem de firmalar arasındaki rekabeti olumsuz etkilemektedir.      

Kıymet veya matrah unsurunun öğrenildiği ayın tespitine ilişkin yaşanan sıkıntılar   

Gümrük Yönetmeliğinin 53/5’inci maddesi açıdan tamamlayıcı beyanın kıymet veya matrah unsurunun öğrenildiği ayı takip eden ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar beyanda bulunulacağı hüküm altına alınmıştır.

Söz konusu hüküm gümrük idareleri tarafından kıymet veya matrah unsurunun öğrenildiği ay   faturanın düzenlendiği ay şeklinde uygulansa da firmalar açısından fatura düzenlenmeden kıymet ve matrah unsurlarının öğrenilmesi (mail vs) veya faturanın düzenlendiği tarih dikkate alındığında tamamlayıcı beyan tarihinden sonra faturanın gönderilmesi durumunda gümrük idarelerinin tamamlayıcı beyanın geç verilmesi şeklinde yorumlanması muhtemeldir. Bu nedenle, bu tarihin uygulamaya paralel objektif şekilde belirlenmesi yerinde olacaktır.    

Gümrük Kanununun 234/3’üncü maddesi ve yaşanan sıkıntılar

Gümrük Kanununun 234’üncü maddesinde vergi kaybına neden olan işlemlere uygulanması gereken cezai hükümler yer almakta olup, anılan Kanun maddesinin 3’üncü fıkrasında 1 ve 2’nci fıkralarında yer alan vergi kaybına neden olan işlemlerin gümrük idaresinin tespitinden önce beyan sahibince bu durumun gümrük idaresine bildirilmesi durumunda söz konusu cezaların yüzde on nispetinde uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

Diğer yandan, söz konusu maddenin uygulanması firmalar tarafından suistimal edilebildiğinden bahisle bunların önlenebilmesi için bakanlığın düzenlediği muhtelif günlü sayılı dağıtımlı yazılarında anılan kanunun bahse konu maddesinin 1 veya 2’nci fıkralarında belirtilen aykırılıklar için firmalar tarafından mezkur maddenin 3’üncü fıkrası hükmünden faydalanılmak üzere bölge müdürlüğü veya bağlantılarına yapılan başvurularda, mutlak surette diğer bağlantı diğer bölge müdürlükleri ve bağlantılarında aynı konudaki aykırılığa ilişkin, son 6 ay içerisinde başvuru yapan firma için bir tespit yapılıp yapılmadığının araştırılması ve böyle bir tespit yapılmış olduğunun anlaşılması halinde bu firmaya Gümrük Kanununun 234’üncü maddesinin 3’üncü fıkrası hükmünün tatbik edilmemesi gerektiği belirtilmiştir.

Uygulamada yaşanan sıkıntılar

Vergi kaybına neden olan işlemin yükümlülerden önce gümrük idaresi tarafından tespitine ilişkin gerek gümrük idaresi gerekse denetim elamanları nezdinde farklı uygulamalar söz konusu olabilmektedir. Söz konusu farklılığın temel nedeninin ise gümrük idaresince tespit işlemi ile incelemeye başlama işleminin bir arada değerlendirilmesinden kaynaklandığı değerlendirilmektedir. Bu noktada, gümrük incelemesine başlanması ve tespite yönelik işlemlerin farklı iki idari işlemi temsil ettiğini belirtmekte yarar var.

Bilindiği üzere, gümrük incelemeleri görevlendirme yazıları veya ilgili makam onayı ile başlamakla birlikte idareler kimi durumlarda re’sen söz konusu incelemeleri başlatabilmekte ve bu kapsamda yükümlüden bilgi ve belgeler temini cihetine gidebilmektedir. Dolayısıyla, inceleme kapsamında idarenin veya denetim elemanın beyanname, muhasebe kaydı vs şeklinde bilgi veya belge teminine yönelik işlemleri tespit olarak değerlendirilmemesi gerektiği kanaatindeyiz.

Bu noktada, gümrük idarelerince tespit işlemi her ne kadar tek taraflı bir idari işlem gibi gözükse de bunun hukuk aleminde etkili ve icrai bir işlem sayılabilmesi için muhatabına bildirilmesi gerektiği düşünülmekte, aksi halde bu durumun hukukun öngörülebilirlik, belirlilik ve hukuki güvenlik ilkeleriyle çelişki yaratabileceği değerlendirilmektedir.        

Aynı konudaki aykırılığa ilişkin, son 6 ay içerisinde tespit yapılıp yapılmadığının araştırılmasına ilişkin yaşanan sıkıntılar

Öncelikle belirtmek gerekir ki, Gümrük Kanunu 234/3’üncü maddesinin amacı yükümlüyü cezalandırmaktan ziyade vergiye gönüllü uyumunu teşvik etmektir. Dolayısıyla kanunda yer almayan 6 aylık sınırlamanın, idarenin bir tasarruflu/dağıtımlı yazıyla sınırlanması, kanunun söz konusu amacıyla da örtüşmediği düşüncesindeyiz.  

Diğer yandan, bahse konu dağıtımlı yazıda “Aynı konudaki aykırılık" ifadesinin sadece aykırılığa esas teşkil eden konunun mevzuatın aynı maddesi ile ilgili olmasını veya fiilin aynı olmasını ifade etmediği, dikkat edilmesi gereken husus, aykırılığın:

• Aynı veya farklı gümrük idarelerinde ifa edilen gümrük işlemlerine ilişkin aynı ticari işlemin parçası olup olmadığının veya
• Aynı tespit kapsamında yapılan işlemin parçası olup olmadığının veya
• Yükümlü tarafından süreklilik arz eden eksik beyan şeklinde tezahür edip etmediğinin

tespit edilmesi gerektiği ifade edilmiştir.

“Aynı konudaki aykırılık” ifadesi tıpkı 6 ayda olduğu gibi kanunda yer almayan bir başka sınırlama olarak karşımıza çıkmaktadır. Oysaki Gümrük Kanununun 234/3’üncü maddesi, aynı kanunun 1 ve 2’nci fıkraları kapsamında beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda vergi kaybına neden olan aykırılıkların gümrük idaresince tespit edilmesinden önce beyan sahibince bildirilmesi hususunu düzenlemektedir. Dolayısıyla, Gümrük Kanunu 234/3’üncü maddesi dikkate alınırken farklı beyanlardaki aykırılığın konusundan, aynı ticari işlemin bir parçası olup olmadığından ve süreklilik arz edip etmediğinden bağımsız olarak “beyan” odaklı bakılması gerektiği kanaatindeyiz.

Bu minvalde, yazımızın daha önceki bölümlerinde de ifade edildiği üzere Gümrük Kanunu 234/3’üncü maddesi tarafından yapılan başvuruların reddinin idare tarafından söz konusu aykırılığın spesifik olarak ilgili “beyan” için yapılmış olması ve bu tespitin de idare tarafından yükümlüsüne bildirilmiş olması halinde mümkün olduğu düşünülmektedir.

Nitekim, uygulamada Genel Müdürlük tarafından yayımlanan söz konusu dağıtımlı yazı Gümrük Müdürlükleri tarafından farklı usul ve şekilde yorumlanarak aynı konuda farklı işlemler tesis edilmesine yol açmakta, bu da firmalar arasında haksız rekabete sebebiyet vermektedir.

Neler yapılabilir?

Beyan esaslı vergilendirmelerde yükümlünün vergiye gönüllü olarak uyumunu teşvik etmek vergi otoritesinin esas amacıdır. Bu noktada, gönüllü uyumu teşvik eden mekanizmaları geliştirmek, yaşanan sıkıntıları gidermek kamu idaresinin görevidir. Bu cümleden, yukarıda arz edilen sebeplerle gerek Gümrük Yönetmeliği 53/5’inci maddesi gerekse Gümrük Kanunu 234/3’üncü maddesinin tekrar ele alınmasının bir zorunluluk teşkil ettiği düşünülmektedir.

Bu minvalde, gönüllü uyumu artırabileceğini ve yaşanan sıkıntıları giderebileceğini düşündüğümüz çözüm yollarına aşağıda yer vermeye çalışıyoruz:

• Gümrük Yönetmeliği 53/5’inci maddesinin, istisnai kıymetle beyan başlıklı 53’üncü maddesinden yönetmelikte ayrı bir madde olarak düzenlenmesi,
• Yeni düzenlenecek maddede sözleşme ibraz yükümlülüğü olmaksızın ve tescil esnasında bahse konu mevcudiyetinin bilinip bilinmemesinden bağımsız olarak gümrük kıymetine veya katma değer vergisi matrahına girmesi gereken unsurların gümrük beyannamesinin tescilinden sonra yükümlüye faturalandığı veya fatura olmadığı durumda bu unsurların yükümlü tarafından ticari kayıtlarına (muhasebe, stok kayıtları vs) alındığı durumlarda en geç söz konusu kıymet veya matrah unsuruna ilişkin faturanın düzenlendiği ayı veya aykırılığa ilişkin unsurun ticari kayıtlara alındığı  ayı takip eden ayın 26’ıncı günü akşamına kadar beyanda bulunulması ve vergileri de aynı süre içinde ödenmesine ilişkin düzenlenme yapılması,

• Yeni düzenlenecek madde kapsamında tamamlayıcı beyan süresi içerisinde yapılacak ödemelere ilişkin KKDF kesintisi yapılmayacağına yönelik düzenleme yapılmasının veya 2013/6 sayılı Genelgeye ekleme yapılması,

• Tamamlayıcı beyan süresinden sonra ve gümrük idaresi tarafından tespitinden önce yapılacak kendiliğinden beyanlarda Gümrük Kanunu 234/3’üncü maddesi hükümlerinin uygulanması,

• Gümrük Kanunu 234/3’üncü maddesinin uygulanmasına ilişkin kanunda yer almayan sınırlamalara ilişkin düzenlemelerin kaldırılmasının, maddenin uygulanmasına ilişkin yapılacak başvurularda ancak söz konusu “beyan”a ilişkin aykırılığın idare tarafından daha önce tespit edilmiş olması ve bunun yükümlüğe bildirilmiş olması halinde anılan başvurunun reddedilmesine ilişkin düzenleme yapılması uygun olacaktır.