Gider pusulası düzenlenmesinde bir sınırlama var mı?

Ahmet ARSLAN

Denetçi, CPA

Serbest Kürsü

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda (Md. 234); birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin vergiden muaf esnafa yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapana veya emtiayı satana imza ettirecekleri gider pusulasının vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmünde olduğu, bu belgenin, birinci ve ikinci sınıf tüccarların, zati eşyalarını satan kimselerden satın aldıkları altın, mücevher gibi kıymetli eşya için de tanzim edileceği hükme bağlanmıştır.

Bu bağlamda, yaptırılan işler ve alınan emtia için esnaf muaflığından yararlanmayan ve vergi mükellefi olmayan kişilere yapılan ödemeler için de gider pusulası düzenlenmesi gerekmektedir.

Ayrıca, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Vergiden Muaf Esnaf” başlıklı 9’uncu maddesinin birinci fıkrasında, ticaret ve sanat erbabından maddede yazılı şekil ve suretle çalışanların gelir vergisinden muaf olduğu, söz konusu fıkranın 2 numaralı bendinde, bir iş yeri açmaksızın gezici olarak ve doğrudan doğruya müstehlike iş yapan hallaç, kalaycı, lehimci, musluk tamircisi, çilingir, ayakkabı tamircisi, kundura boyacısı, berber, nalbant, fotoğrafçı, odun ve kömür kırıcısı, çamaşır yıkayıcısı ve hamallar gibi küçük sanat erbabının muafiyetten faydalanacağı belirtilmiştir.

Söz konusu yasal düzenlemelere göre, gider pusulası düzenlenmesinde herhangi bir parasal limit bulunmamaktadır. Konuya ilişkin olarak Gelir İdaresi Başkanlığı’nın ilgili özelgelerinde de gider pusulalarında yer alacak bedele ilişkin bir sınırlama bulunmadığı belirtilmiştir.

Bununla birlikte, Gelir Vergisi Kanunu’nun “Vergiden Muaf Esnaf” başlıklı 9’uncu maddesinin ikinci fıkrasında; ticari, zirai veya mesleki kazancı dolayısıyla gerçek usulde Gelir Vergisi’ne tabi olanlar ile maddede sayılan işleri gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine bağlılık arz edecek şekilde yapanların esnaf muaflığından faydalanamayacağı belirtilmiştir.

Söz konusu kanun maddesinde belirtilen “bağlılık” kavramı yapılan işe ilişkin devamlılığı ve/veya işin gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin emir ve talimatları doğrultusunda yapılmasını ifade etmektedir. 

Bu bağlamda, örneğin, kanunun 61’inci maddesinde, “Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. 

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez” hükmü yer almaktadır.

Bu nedenle, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine ifa edilen işlerin, bir hizmet sözleşmesine dayalı olarak işçi-işveren ilişkisi doğuracak şekilde ifa edilmesi durumunda, işi ifa eden kişilere yapılan ödemeler ücret olarak kabul edilir.

Aynı şekilde, Gelir İdaresinin yaklaşımına göre devamlılık bir işin bir takvim yılında birden fazla kez yapılmasını veya her yıl yapılmasını ifade etmektedir. 

Devamlılık unsuru elde edilen kazancın mahiyetini belirleyici rol oynayabilmektedir. Zira, Gelir Vergisi Kanunu’na göre;

- Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.

- Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.

- “Serbest meslek faaliyetini mutad meslek halinde ifa edenler, serbest meslek erbabıdır.”

Aynı kanunda, arızî (geçici) olarak yapılan serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla tahsil edilen hâsılat “arızi kazanç” olarak tanımlanmıştır. 

Dolayısıyla, serbest meslek faaliyetinin mutad olarak yani devamlı şekilde yapılması halinde bu işi ifa edenlerin (mali müşavir, avukat, doktor, mühendis, mimar, yazar, müellif, tasarımcı, rehber, sanatçı, çalgıcı vb.) elde ettiği kazanç serbest meslek kazancıdır. 

Mezkur Kanun’un 37’nci maddesinin birinci fıkrasında, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükmüne yer verilmiştir. Bu kapsamda, ticari faaliyet emek-sermaye organizasyonuna dayanmakta olup, kazanç sağlama niyet ve kastının bulunup bulunmaması böyle bir organizasyon tarafından icra edilen faaliyetin ticari faaliyet olma niteliğine etki etmemektedir. Ancak, bir faaliyetin ticari faaliyet sayılabilmesi için kazanç sağlama niyet ve kastı gerekmemekle birlikte, faaliyeti icra eden organizasyonun bütün unsurlarıyla birlikte değerlendirildiğinde kazanç sağlama potansiyeline sahip olması gerekmektedir. Söz konusu faaliyet ticari bir organizasyon içinde yapıldığında bu hizmetin ticari faaliyetin bir unsuru sayılması, ancak ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurları ile açıkça belli olmadığı hallerde ise, faaliyetin devamlılık kasıt ve niyeti ile yapıldığını belirleyen objektif ölçü olarak muamelede çokluk olup olmadığına bakılması gerekmektedir.

Kanunun 52’nci maddesine göre; 

“Zirai faaliyetten doğan kazanç zirai kazançtır.”

“Zirai faaliyet; arazide, deniz, göl ve nehirlerde, ekim, dikim, bakım, üretme, yetiştirme ve ıslah yollarıyla veyahut doğrudan doğruya tabiattan istifade etmek suretiyle nebat, orman, hayvan, balık ve bunların mahsullerinin istihsalini, avlanmasını, avcıları ve yetiştiricileri tarafından muhafazasını, taşınmasını, satılmasını veya bu mahsullerden sair bir şekilde faydalanılmasını ifade eder.”

“Yukarıda yazılı faaliyetlerin içinde yapıldığı işletmelere zirai işletme bu işletmeleri işleten gerçek kişilere (Adi şirketler dahil), vergiye tabi olsun veya olmasınlar, çiftçi ve bu faaliyetler neticesinde istihsal olunan maddelere de mahsul denir.”

Vergi Usul Kanunu’na göre, 

“Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile kazancı basit usulde tespit edilenler ve defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçiler gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçilerden satın aldıkları malların bedelini ödedikleri sırada iki nüsha makbuz tanzim etmeye ve bunlardan birini imzalayarak satıcı çiftçiye vermeye ve diğerini ona imzalatarak almaya mecburdurlar.”

“Müstahsil makbuzu, çiftçiye malın teslimi sırasında düzenlenerek verilir.”

Dolayısıyla, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi tarafından ödeme yapılan kişilerin;

- Hizmet akdi ile kendilerine tabi ve bağlı olarak çalışmaları halinde, yapılacak ödemelerin tamamının “ücret” olarak değerlendirilmesi, Gelir Vergisi Kanunu’nun 61, 94, 96, 103 ve 104’üncü madde hükümleri dikkate alınmak suretiyle vergilendirilmesi ve yapılan ödemeler için ücret bordrosu düzenlenmesi,

- Mutat (devamlı) şekilde serbest meslek faaliyetini ifa eden kişi yani serbest meslek erbabı olması halinde bu kişilerce tahsil edilen bedellerin serbest meslek kazancı olarak değerlendirilmesi ve bu kişilerce serbest serbest meslek makbuzu düzenlenmesi,

- Faaliyetlerini kazanç sağlama amacıyla ve devamlılık arz edecek şekilde yürütmeleri halinde ise, bu kişilerce tahsil edilen bedellerin ticari kazanç olarak değerlendirilmesi ve bu kişiler tarafından, sağlanan mal ve hizmetin tamamlanmasından itibaren 7 gün içerisinde fatura düzenlenmesi,

- Zirai faaliyet icra eden kişi yani çiftçi olması halinde zirai kazanç olarak değerlendirilmesi ve bu kişilere, malın teslimi sırasında müstahsil makbuzu düzenlenmesi, gerekmektedir.

Öte yandan, mal teslimi ve hizmet ifasında bulunan kişiler tarafından yapılan faaliyetlerin “ticari faaliyet”, “zirai faaliyet” veya “serbest meslek faaliyeti” olarak değerlendirilmesi halinde bu faaliyetler genel hükümler çerçevesinde KDV’ye de tabi bulunmaktadır.

Sonuç

Gider pusulası düzenlenmesinde herhangi bir parasal sınır (üst limit) bulunmamaktadır. Bununla birlikte, gider pusulasına konu olan işin gider pusulasını düzenleyen vergi mükelleflerine devamlılık arz edecek şekilde ifa edilmesi halinde işin bedeli ücret, serbest meslek kazancı, ticari kazanç veya zirai kazanç olarak nitelendirileceğinden gider pusulası değil, maaş bordrosu, serbest meslek makbuzu, fatura ve müstahsil makbuzu düzenlenmesi ve gelir vergisi ve KDV yönünden vergilendirmenin söz konusu belgelere ilişkin yasal düzenlemeler doğrultusunda gerçekleştirilmesi gerekmektedir. 

Kaynakça

Ahmet ARSLAN; Temel Mali Bilgiler, Eylül 2024, Ankara. 

www.maliekonomim.com