Gecikme zammının KDV’si olur mu?
Başlığı okuyunca “Öyle iş mi olur?” dediğinizi duyar gibiyim. Ama Maliyeye göre oluyormuş. Konuyu irdelemeden önce bu sorunun nereden çıktığını açıklayayım. Gümrükler Genel Müdürlüğü, 11 Kasım 2023 tarihinde bölge müdürlüklerine bir yazı göndererek Gelir İdaresi Başkanlığı’ndan alınan 20.10.2023 tarihli ve 87100 sayılı yazıdaki görüşü iletmiştir. Genel Müdürlük, Maliye’nin görüşünü iletirken, hiçbir yorumda bulunmamış, Maliyenin görüşünü kendi yazısına “kopyala yapıştır yaparak” bilgi ve gereğini rica etmiştir.
Maliye’nin yazısındaki görüş ise şu şekildedir. “...ithalatta KDV matrahına dahil olup zamanında tahsil edilmeyen vergiler üzerinden hesaplanan ilave tutarlar da ithalatta KDV matrahını etkilemekte olup geçici ithal eşyanın serbest dolaşıma girişi neticesinde 4458 sayılı Kanunun 207’nci maddesi kapsamında tahsil edilen tutarın ithalat işlemi nedeniyle ortaya çıkan bir yükümlülük olarak 3065 sayılı Kanun’un 21/c maddesi kapsamında ithalatta KDV matrahına dahil edilmesi gerekmektedir.”
Maliye özetle şunu demektedir. Dahilde işleme rejimi gibi geçici olarak ithal edilen bir eşya, geçici ithal rejiminden çıkıp kesin ithalata dönüşürse (serbet dolaşıma girerse) bu nedenle Gümrük Kanunu’nun 207. maddesi gereği ödenen “gecikme zammı” ithalatta KDV matrahına dahildir, dolayısıyla bu gecikme zammı üzerinden de KDV alınmalıdır.
Genel Müdürlükten gelen yazı üzerine gümrük müdürlükleri yukarıdaki kapsama giren işlemleri olan mükelleflerden geçmişe dönük 3 yıl içinde ortaya çıkan gecikme zamları üzerinden KDV almaya, yeni işlemler için de KDV matrahına gecikme zammını eklemeye başlamışlardır.
Peki Maliye’nin bu görüşü nereden çıktı? Öğrenebildiğim kadarıyla konu iki ticaret (gümrük) müfettişinin yaptığı incelemelerde Maliye’ye görüş sorması sonucu ortaya çıkmış. Dolayısıyla aslında Gümrükler Genel Müdürlüğü, Maliye’den bir görüş istememiş. Aslında aynı konu bir kaç yıl önce yapılan denetimlerde yine gündeme gelmiş ve genel müdürlük, Gümrük Kanunu’nun 207. maddesindeki gecikme zammının ithalatta KDV matrahına girmediği yönünde görüş oluşturmuş ve uygulamayı yönlendirmiş. Ancak bu son durumda, kendisinin “bypass edilip” Maliyeden bir görüş gelmesi üzerine, hiçbir yorum yapmadan ve bölge müdürlüklerine hiçbir talimat vermeden Maliyeden gelen görüşü aynen bölge müdürlüklerine iletmiş. Elçiye zeval olmaz misali...
Konunun arka planını aktardıktan sonra gelelim Maliye’nin görüşünün doğru olup olmadığına. Dahilde işleme gibi geçici ithal rejimleri, malın belli şartlarda gümrük vergileri ödenmeden ithal edilmesini sağlayan istisnai rejimlerdir. Bu istisnai rejimlerle gümrük vergileri ödenmeden çekilen bir mal daha sonra kesin ithalata dönüşürse, daha önce alınmayan vergiler alınır. Ancak, devletin bu gecikmiş tahsilat nedeniyle uğradığı kaybı telafi etmek için Gümrük Kanunu’nun 207. maddesinde bir telafi mekanizması öngörülmüştür. Buna göre, nakdî teminat dışında, Gümrük Kanununa göre; a) tahakkuk ettirilip tahsili gereken gümrük vergileri için verilen teminatın kabulü, b) bir şartlı muafiyet düzenlemesine tabi tutulan eşyaya ilişkin gümrük yükümlülüğü doğması halinde, şartlı muafiyete ilişkin beyannamenin tescili tarihinden başlamak üzere, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51 inci maddesine göre tespit edilen gecikme zammı tahsil edilir. Görüldüğü üzere, bu madde ile hesaplama yöntemi olarak 6183 sayılı Kanuna atıf yapılan nevi şahsına münhasır bir gecikme zammı düzenlemesi yapılmıştır.
Maliye, bu gecikme zammının KDV Kanunu’nun 21/c maddesi kapsamında ithalatta KDV matrahına girmesi gerektiğini söylemektedir. Söz konusu düzenleme, “Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemeler”in ithalatta KDV matrahına dahil olduğu şeklindedir.
Öncelikle, KDV Kanunu’nun 21/c maddesinde, Gümrük Kanunu md. 207’de tanımlanan gecikme zammı sayılmamıştır. Dolayısıyla, Maliye’nin yorumu verginin yasallığı ilkesi açısından sorunludur. Bu gecikme zammını maddede geçen “ödemeler” kapsamında değerlendirmek mümkün olur mu? Mümkün olsa bile bu önemli değildir, zira düzenleme “gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer gider ve ödemeler” diyor. Dolayısıyla, beyannamenin tescilinden sonra oluşan gider veya ödemeler bu kapsamda olamaz. Peki geçici ithalat rejimlerinde gümrük beyannamesi ne zaman tescil edilmektedir? Rejimin uygulandığı ilk gümrük beyannamesinde mi, yoksa kesin ithalatın yapıldığı ikinci ek beyanname açıldığında mı? Bu sorunun cevabı ilk beyannamedir. Dolayısıyla, ortada KDV Kanunu md. 21/c kapsamına giren bir durum bulunmamaktadır. Bu nedenle de Maliyenin görüşünün hatalı olduğunu düşünüyorum. Nitekim gümrüklerdeki süreci herkesten daha iyi bilen Gümrükler Genel Müdürlüğü geçmişte aksi yönde görüş beyan edip uygulamayı yıllardır bu şekilde yönetmiştir.
Maliyenin bu görüşünün ithalatçılar nezdinde ağır sonuçları ortaya çıkmaktadır. Herşeyden önce ithal ürünlerin maliyeti ödenen ilave KDV kadar artacaktır. İthalatçıların ödediği bu KDV’yi indirip indiremeyecekleri de tartışmaya açılmıştır. Zira bir görüşe göre, Gümrük Kanunu md. 207 uyarınca ödenen gecikme zammı kanunen kabul edilmeyen gider olarak kurum kazancından indirilemeyeceğinden buna ilişkin KDV de indirilemez, gider de yazılamaz. Bu görüşün antitezi ise Gümrük Kanunu md. 207 uyarınca ödenen gecikme zammının maliyetin bir unsuru olduğu, 6183 sayılı Kanuna göre ödenen bir gecikme zammı olmadığı, kanundaki yollamanın sadece hesaplama yöntemi nedeniyle olduğu, kanunen kabul edilmeyen giderler arasında Gümrük Kanunu md. 207 uyarınca ödenen gecikme zammının sayılmadığı bu nedenle bu zammın duruma göre gider veya maliyet olarak dikkate alınabileceği, KDV’nin de indirilebileceği yönündedir.
Gümrük idarelerinin geçmişe dönük olarak ek tahakkuk yapmalarını ve ceza kesmelerini hukuki belirlilik ve öngörülebilirlik ilkelerine aykırı buluyorum. Bir an için Maliye’nin görüşü doğru kabul edilse bile, bu görüş ancak Maliye’nin yazısından sonra gerçekleşen işlemler için uygulanmalıdır.
Bu durumda olan mükelleflerin öncelikle iş süreçlerini iyileştirip geçici ithalden kesin ithale çevirme işlemlerini azaltmalarını, geçmişe dönük yapılan ek tahakkuk ve kesilen cezalar için itiraz ve dava yoluna gitmelerini, gelecekteki beyanlarını ise ihtirazi kayıtla verip itiraz ve dava süreçlerini başlatmalarını tavsiye ediyorum.
Sözün özü: Bir koyundan üç post çıkmaz.