Finansman gider kısıtlaması hukuku
6322 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 37’nci maddesiyle 01.01.2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11’inci maddesinin birinci fıkrasına eklenen (i) bendiyle “kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanı’nca kararlaştırılan kısım kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak ifade edilmiştir.
Ayrıca, bu oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Cumhurbaşkanı, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır.
Cumhurbaşkanı bu yetkisini 04/02/2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 03.02.2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla kullanmış olup bu kararda 01.01.2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere söz konusu gider ve maliyet unsurlarının %10’unun kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği düzenlenmiştir.
Dolayısıyla yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşmış olan kurumlar vergisi mükelleflerinin, aşan kısımla sınırlı olmak üzere, yabancı kaynaklara ilişkin faiz komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurlarının toplamının %10’luk kısmı kurum kazancının tespitinde K.K.E.G. (Kanunen Kabul Edilmeyen Gider) olarak kabul edilmiştir.
Ayrıca öz kaynak tutarını aşan yabancı kaynaklara ilişkin olarak faiz, komisyon, vade farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurlarından yatırım maliyetine eklenmiş olan yabancı kaynaklardan doğan gider ve maliyet unsurları ise %10’luk bu kısıtlamaya tabi tutulmayacaktır.
Söz konusu gider kısıtlaması uygulamasında;
- Kredi kuruluşu: 5411 sayılı Kanun kapsamında tanımlanan mevduat ve katılım bankaları,
- Finansal kuruluş: Kredi kuruluşları dışında kalan ve sigortacılık, bireysel emeklilik veya sermaye piyasası faaliyetlerinde bulunmak veya bu kanunda yer alan faaliyet konularından en az birini yürütmek üzere kurulan kuruluşlar ile kalkınma ve yatırım bankaları ve finansal holding şirketlerini,
- Finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri: 6321 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un ilgili maddelerinde yer alan sözleşmelere uygun olarak faaliyette bulunan şirketleri,
- Finansman giderleri: Yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğan her türlü faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı, faktoring kuruluşlarına verilen iskonto bedelleri ve benzeri adlar altında yapılmış olan gider ve maliyet unsurlarını,
- Yabancı kaynaklar: Bilançonun kısa vadeli yabancı kaynaklar ve uzun vadeli yabancı kaynaklar toplamını,
- Yatırım: İlgili duran varlık kullanılmaya hazır hale gelinceye kadar yatırımın projelerine ilişkin olarak yapılmakta olan yatırımlar hesabında izlenen tutarlar da dahil olmak üzere her türlü (teşvik belgeli veya belgesiz) amortismana tabi iktisadi kıymetleri,
ifade etmektedir.
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11’inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendinde düzenlenen finansman gider kısıtlaması yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan kurumlar vergisi mükellefleri hakkında uygulanacaktır.
Ayrıca finansman gider kısıtlaması uygulamasında yabancı kaynak ve öz kaynak mukayesesi gerekmekte olduğundan bu düzenleme bilanço esasına tabi mükellefler için geçerli olup işletme hesabı esasına tabi mükellefler bu kapsamda değerlendirilmeyecektir. Bu bağlamda da;
- 4632 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan emeklilik şirketleri,
- 5411 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan Türkiye’de kurulu mevduat bankaları, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankaları, yurt dışında kurulu bu nitelikteki kuruluşların Türkiye’deki şubeleri ve finansal holding şirketleri,
- 5684 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan sigorta ve reasürans şirketleri,
- 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring, Finansman ve Tasarruf, Finansman Şirketleri Kanununun ilgili maddelerinde yer alan sözleşmelere uygun olarak faaliyette bulunan finansal kiralama, faktoring, finansman şirketler ve tasarruf finansman şirketleri ile,
- 6362 sayılı Sermaye Piyasası kanunu kapsamında sermaye piyasası faaliyetlerinde bulunan kurumlar,
finansman gider kısıtlamasına tabi tutulmayacaklardır.
Finansman gider kısıtlamasının uygulanacağı dönem:
Gider kısıtlaması kapsamında olup bilanço esasına göre defter tutan kurumlar vergisi mükellefleri, her bir geçici vergilendirme döneminin son günü itibarıyla finansman gider kısıtlaması öncesi Vergi Usul Kanununa göre çıkaracakları bilanço esas alınmak suretiyle öz kaynak ve yabancı kaynak mukayesesi yaparak finansman gider kısıtlamasına tabi olup olmayacaklarını tespit edeceklerdir.
Yıllık dönemde; hesap dönemi olarak takvim yılını kullanan mükelleflerde 31 Aralık tarihli bilanço, özel hesap dönemini kullanan mükelleflerde ise hesap döneminin son günü itibarıyla çıkarılacak bilanço esas alınacaktır.
Kanunun 11’inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendi kapsamında finansman gider kısıtlaması 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla 01.01.2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmaya başlandığından finansman gider kısıtlaması ilk defa 2021 yılının birinci geçici vergi dönemi itibarıyla dikkate alınacaktır.
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Kabul Edilmeyen İndirimler” başlıklı 11’inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendinde yer alan “Finansman Gider Kısıtlaması”na ilişkin düzenleme 01.01.2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş olup, bu tarihten itibaren (bu tarih dahil) sağlanan finansman hizmetleri veya akdedilen kredi sözleşmeleri nedeniye oluşan finansman giderleri 03.02.2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 01.01.2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemlerine uygulanmak üzere yürürlüğe giren kısıtlamanın hesabında dikkate alınacaktır.
Bu nedenle dönem sonu itibarıyla kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde 01.01.2013 tarihinden itibaren sağlanan yabancı kaynaklara ilişkin olarak mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşerek tahakkuk ve dönemsellik ilkeleri gereği 2020 ve daha önceki yıllarda kurum kazancının belirlenmesinde dikkate alınmış olan finansman giderlerinin kısıtlamaya tabi tutulması söz konusu olmayacaktır. Ancak;
Gider ve mahiyet unsurunun gider kısıtlamasına konu edilmesi için bunların yabancı kaynak kullanımına ve bu kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmuş olması gerekmektedir.
Gider ve maliyet unsurlarından yatırım maliyetine eklenenler gider kısıtlaması kapsamı dışındadır. Finansman gider kısıtlaması kapsamında yatırım olarak kabul edilen kıymetlerin maliyet bedelinin hangi unsurlardan oluştuğu Vergi Usul Kanunu’nun 262’nci maddesinde belirlenmiştir.