Enflasyon düzeltmesi uygulayan şirketlerde esas alınacak finansal tablolar ve kâr dağıtımı

Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 298’inci maddesinin (A) fıkrası ile geçici 33’üncü maddesi uyarınca, 2023 hesap dönemi sonunda 31.12.2023 tarihli bilanço enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaktır. Öte yandan, Kamu Gözetimi Kurumu (KGK) 23.11.2023 tarihli Duyurusuyla bağımsız denetime tabi veya TMS/TFRS’yi gönüllü uygulayan işletmelerin 31.12.2023 tarihli TMS/TFRS veya BOBİ FRS çerçevesinde enflasyon düzeltmesi yapacaklarını açıklamıştır. Keza, Sermaye Piyasası Kurulu (SPK), Borsaya kote şirketlerin 31.12.2023 hesap dönemine ait yıllık finansal raporlarından başlamak üzere enflasyon düzeltmesine tabi olacağını açıklamıştır.

Vergi kanunları uyarınca yapılacak enflasyon düzeltmesinde; düzeltme öncesi “Geçmiş Yıllar Kârları”, “Geçmiş Yıllar Zararları” ve “Dönem Net Karı (Zararı)” hesapları “Enflasyon Düzeltmesi Kâr ya da Zararı Hesabı’na aktarılacaktır. 2023 hesap dönemine ait vergi matrahı, düzeltme öncesi mali tablolara göre tespit edilen kârlar üzerinden hesaplanacaktır. 2023 hesap dönemi sonuna ait bilançonun, enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasından kaynaklanan kâr/zarar farkı geçmiş yıllar kâr/zararı hesabında gösterilecektir. Bu şekilde tespit edilen geçmiş yıl kârı vergiye tabi tutulmayacak, geçmiş yıl zararı zarar olarak kabul edilmeyecektir.

Yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde, bağımsız denetime tabi şirketlerde yapılan enflasyon düzeltmesinde oluşacak finansal tablolar ile vergi kanunları uyarınca yapılan enflasyon düzeltmesi sonucu oluşacak finansal tablolar farklı olacak ve buna bağlı olarak gerek dönem karı gerekse geçmiş yıl kâr/zararları farklı olacaktır. Bu durumda gerek dönem karının gerekse varsa geçmiş yıl karlarının dağıtımında ya da yedek akçelerin belirlenmesinde hangi finansal tabloların ve hangi karların dikkate alınacağı belirsizlik taşımaktadır.

Karların dağıtımı ya da yedek akçelerin belirlenmesine ilişkin düzenlemeler Türk Ticaret Kanunu’nda yer almış olup, dağıtılacak kar paylarıyla ilgili ödenmesi gerekecek vergi düzenlemeleri ise vergi kanunlarında yer almıştır. Bu nedenle, vergi idaresince bugüne kadar gerek tebliğ gerekse sirküler bazında enflasyon düzeltmesine ilişkin yapılan açıklamalarda; kâr dağıtımının hangi kara göre (enflasyon düzeltmesi öncesi mi yoksa enflasyon düzeltmesi sonrası mı?) yapılacağı konusuna yer verilmemiş, ancak kar dağıtımı yapılırsa vergisel yükümlülüklerin yerine getirilmesi gerektiğine ilişkin açıklamalarda bulunulmuştur.

Ticaret Bakanlığı, henüz tebliğ olarak yayımlanmamış olmasına rağmen, konuya ilişkin olarak hazırladığı Tebliğ Taslağı’nda gerek 2023 yılı hesap dönemi finansal tablolarında uygulanacak enflasyon düzeltmesine ilişkin olarak genel kurul ve yönetim organınca esas alınacak finansal tabloların belirlenmesi gerekse dağıtıma esas alınacak karlar konusunda açıklamalarda bulunmuştur. Anılan açıklamalara göre uygulama şöyle olacaktır: 

Esas alınacak finansal tablolar ve kâr dağıtımı

(1) Finansal tablolarını Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından belirlenen standartlara uygun hazırlamak zorunda olan şirketler tarafından Kanunun 88 inci maddesine göre hazırlanan (bağımsız denetim standartlarına göre hazırlanan) enflasyon düzeltmesi uygulanmış finansal tablolar esas alınacaktır. 

(2) Birinci fıkra kapsamı dışında kalan şirketlerde, Vergi Usul Kanunu’nun geçici 33’üncü maddesi ile 555 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği hükümleri uyarınca enflasyon düzeltmesine tabi tutulan finansal tablolar ile enflasyon düzeltmesine tabi tutulmamış olan finansal tablolar birlikte dikkate alınacaktır. Bu kapsamda; 

1. a) Kanun veya şirket sözleşmesine göre net dönem kârının esas alındığı;

- kâr ve kazanç payı dağıtımlarında,

- yedek akçe ayrılmasında,

- intifa senedi sahiplerine ödeme yapılması ile

- dönem içerisinde dağıtılmış olan kâr payı avansına ilişkin hesaplamalarda

enflasyon düzeltmesi uygulanmamış finansal tablolar, 

1. b) Serbest yedek akçelerden ve dağıtılabilir diğer kaynaklardan zarar mahsubu sonrasında kalan değerlerden;

- Kâr payı dağıtımı yapılması,

- Sermaye artırımı ve azaltımı,

- Birleşme,

- Bölünme,

- Tür değişikliği,

- Sermaye kaybı ve

- Borca batık olma,

durumlarının tespitinde enflasyon düzeltmesi uygulanmış finansal tablolar, esas alınacaktır.

Ancak, birinci ve ikinci fıkra kapsamındaki şirketlerde, dağıtılması öngörülen kâr payı tutarı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nu hükümlerine göre enflasyon düzeltmesi uygulanmış finansal tablolarda bulunan kâr dağıtımına konu kaynakların toplamını aşamayacaktır.

(Serbest yedek akçe; kanuni yedek akçelerin sermayenin veya çıkarılmış sermayenin yarısını aşan kısmı ile kanun ve sözleşme gereği ayrılanlar dışında genel kurulca ayrılmasına karar verilen yedek akçeleri ifade etmektedir.

Kâr payı ise: net dönem kârı veya serbest yedek akçeler üzerinden ortaklara ve kâra katılan diğer kimselere genel kurulca dağıtılmasına karar verilen tutarı ifade etmektedir.)

Başka bir deyişle, gerek bağımsız denetime tabi gerekse tabi olmayan şirketlerde;

- Yedek akçe ayrılmasında, enflasyon düzeltmesi uygulanmamış finansal tablolardaki net dönem kârı,

- Kâr payı dağıtımında ise, enflasyon düzeltmesi uygulanmış finansal tablolarda bulunan kâr dağıtımına konu kaynakların toplamını (net dönem karı ve serbest yedek akçeler toplamını) aşmamak kaydıyla, enflasyon düzeltmesi uygulanmamış finansal tablolardaki net dönem kârı ve/veya serbest yedek akçeler esas alınacaktır.

Yapılan bu açıklamalardan; şayet enflasyon düzeltmesi sonucunda zarar oluşmuşsa ve enflasyon düzeltmesi öncesinde finansal tabloda yer alan geçmiş yıl karları veya dönem kârı bu zarar sonucu yok olmuşsa, kar payı dağıtılamayacak anlamı çıkmaktadır.

Kâr payı dağıtımı konusu, bu düzenleme tebliğ olarak yayımlansa bile, halen tartışmaya açık olup, gerek 2023 yılı içinde geçmiş yıl karlarını dağıtanlar ve gerekse 2024 yılında henüz bu tebliğ yürürlüğe girmeden geçmiş yıl karlarını ve/veya 2023 yılı karlarını dağıtanlarla henüz dağıtmamış olanlar arasında farklı uygulama yaratmış olacaktır. Kanımızca, Gelir İdaresinin Sirkülerinde açıklandığı gibi, enflasyon düzeltmesi öncesi finansal tablolara göre ortaya çıkan 2023 yılı dönem karı ya da geçmiş yıl kârları dağıtılmak istenirse, yapılacak dağıtımla ilgili vergisel yükümlülükler yerine getirilmek kaydıyla, bu dağıtım yapılabilmelidir.