Adi ortaklığa ait taşınmazın kiralanması; Bir konu, üç değerlendirme

Bu köşeyi izleyenler fark etmiştir, farklı görüşlerin olduğu, farklı yorumların yapıldığı konular ilgimi çekiyor. Vergi mevzuatı da bu tür konular açısından zengin ve zaman zaman bu köşede bu konulara yer veriyorum.

Bugün, somut bir olayın farklı tanımlanmasının ulaşılan sonucu nasıl değiştirebileceğini, yapılan bir işlemde konunun nasıl farklı değerlendirilebileceğini, mevzuatın nasıl farklı yorumlanabileceğini ortaya koyan bir yargı kararını paylaşmak istedim.

Bu tür makalelerde sonunda kişisel değerlendirme de yapıyorum ama bugün buna gerek duymadım. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurul kararına katıldığımı belirtmekle yetineyim.

Davanın konusu

Vakıflar Genel Müdürlüğü ve bir belediyeden kiraladığı sarnıcı bir limited şirkete kiraya veren adi ortaklık, ortaklığın uyuşmazlık konusu kiralama işleminden başka herhangi bir faaliyetinin olmadığı, bu nedenle elde edilen gelirin ticari kazanç niteliğinde olmayıp gayrimenkul sermaye iradı niteliğinde olduğu, sarnıcın ortaklığın aktifine kayıtlı olmadığı, dolayısıyla kiralama işleminin Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (d) bendi uyarınca katma değer vergisinden istisna olduğu gerekçeleriyle, ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk eden katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle dava açmış.

- Vergi Mahkemesi kararı

 Davacı tarafından, uyuşmazlık konusu kiralama faaliyeti dışında herhangi bir faaliyetinin olmadığı, gayrimenkulün ortaklığın aktifine kayıtlı olmadığı yönünde iddiada bulunulmasına rağmen davalı İdare tarafından bunun aksine herhangi bir delil ortaya konmadığı, bu çerçevede işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinde katma değer vergisi ve sorumluluk uygulaması söz konusu olmayacağı gerekçesiyle, dava konusu vergide hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmış ve bu gerekçelerle tahakkuk eden vergi kaldırılmış.

Danıştay Dokuzuncu Dairesi kararı

 Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi;

- İhtilafın çözümlenebilmesi için davacı tarafından kiralandıktan sonra restore edilen ve başka bir şirkete kiraya verilen sarnıcın kiralanması işleminin gayrimenkul kiralaması işlemi mi yoksa işletme hakkının kiralanması işlemi mi olduğu hususunun netleştirilmesi gerektiği,

- Uyuşmazlık konusu olayda, işletilmek amacıyla kiralanan sarnıcın davacı tarafından restore edildikten sonra ticari amaçlı işletilmek üzere bir firmaya kiraya verildiği, bu husus dikkate alındığında, kiralama işleminin, doğrudan Vakıflar Genel Müdürlüğü ve Belediyeden gayrimenkul kiralanması işlemi olmayıp kiralanan sarnıcın işletilmesinin, bir başka ifadeyle işletme hakkının kiralanması işlemi olduğundan, ihtilaf konusu kiralamanın gayrimenkul kiralaması olarak değerlendirilmesinin hayatın olağan akışına uygun olmadığı,

- Dolayısıyla söz konusu kiralama işleminin, gayrimenkul kiralaması niteliğinde olmayıp işletme hakkının kiralanması niteliğinde olduğu,

gerekçeleriyle, dava konusu vergide hukuka aykırılık görmemiş ve vergi mahkemesi kararını bozmuş. (Danıştay Dördüncü Dairesinin 06.02.2019 tarih ve E:2016/10819, K:2019/896 sayılı kararı.)

Danıştay Kararında, uygulamada işletme hakkının devrinin, bir ticari işletmeyi işletme hakkına sahip olan kişinin bu hakkını genel olarak bir sözleşme ile bir başkasına devretmesi yahut bir kişinin ekonomik değeri olan bir şeyin işletme hakkını bir başkasına genel olarak bir sözleşme ile devretmesi şeklinde gerçekleştiği; işletme hakkının devrinde, kamuya ait olan tesislerin kamuya ait olmaya devam ettiği fakat bakım ve onarım işlerinin devralana ait olduğu belirtilmiş.

- Vergi Mahkemesi ısrar kararı:

Vergi Mahkemesi, önceki kararında yer alan gerekçeler yanında, işletme hakkının kiralanmasının, bir mal varlığı veya işletmenin tüm aktif ve pasifiyle birlikte bir bedel karşılığında belli bir süre için devralınması olduğu, somut olayda davacının kiracı sıfatına sahip olduğu sarnıca ilişkin hakkını üçüncü bir firmaya devretmesi işleminin alt kira sözleşmesi olduğu sonucuna varmış ve bu gerekçeyle kararında ısrar etmiş.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararı

Temyiz isteminin inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu;

- Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin ikinci fıkrası gereği, ticari faaliyetin kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu'nda açıklık bulunmadığı hallerde Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği,

 - Türk Ticaret Kanunu düzenlemeleri uyarınca, tacir olan gerçek kişilerin bir kısım işleri ticari iş kapsamında olmamakla birlikte, tüzel kişi olan tacirin her türlü işlerinin ticari iş kapsamında olduğu, Kanun’un tüzel kişi olan tacirin her türlü işlerini ticari işletmesiyle ilgili olduğunu karine olarak kabul ettiği,

- Davacı adi ortaklığı oluşturanlardan birinin tacir olan anonim şirket olması ve tüzel kişi olan tacirin bütün işlemlerinin ticari iş kapsamında bulunması karşısında, davacı adi ortaklığın gayrimenkul niteliğindeki sarnıcı üçüncü bir şirkete kiraya vermesi işleminin, ticari faaliyet kapsamında yapıldığının kabul edilmesi gerektiği,

- Dolayısıyla sarnıcın davacı adi ortaklık bünyesinde oluşan iktisadi işletmeye dahil olduğunun kabul edilmesi, davacı adi ortaklığın aktifine kayıtlı olmamakla birlikte iktisadi işletmesine dahil olan sarnıcın üçüncü bir kişiye kiralanması işleminin Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (d) bendinde yer alan istisna kapsamında bulunmadığı,

gerekçeleriyle, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamesi üzerine tahakkuk eden katma değer vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşmış ve davalının temyiz istemini oybirliğiyle kabul ederek Vergi Mahkemesi kararını bozmuş. (Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 15.02.2023 tarih ve E:2021/20 K:2023/118 sayılı kararı.)

Kararda ayrıca, uyuşmazlıkta sarnıcın davacı adi ortaklığın iktisadi işletmesine dahil olduğu sonucuna varıldığından davacının sarnıcı üçüncü bir kişiye kiralaması işleminin gayrimenkul kiralaması niteliğinde mi olduğu yoksa işletme hakkının kiralanması niteliğinde mi olduğu hususunun ayrıca değerlendirilmesine gerek bulunmadığı belirtilmiş.