15 soruda enflasyon muhasebesi

Hüseyin GÖKÇE

Parasal olmayan varlık ve kaynakların güncel değerlerine getirilmesi olarak özetlenen enflasyon düzeltmesinde (enflasyon muhasebesi) erteleme beklentileri gerçekleşmedi ve düzenleme 1 Ocak 2024 itibarıyla yürürlüğe girdi. Gelir İdaresi Başkanlığı da 2023 sonunda yayımladığı 555 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu (VUK) tebliği ile düzenlemenin nasıl uygulanacağına açıklık getirdi. Gelir İdaresi E. Strateji Geliştirme Daire Başkanı ve Yeni Ekonomi Danışmanlık kurucu ortağı Nazmi Karyağdı, enflasyon muhasebesi uygulamasını EKONOMİ için analiz etti. Karyağdı’nın verdiği bilgilere göre kapsamda olup da bilançosunu enflasyon düzeltmesine tabi tutmayanlara 26 bin lira özel usulsüzlük cezası kesilecek. Karyağdı, 2024 yılından itibaren inceleme sonucunda eksik vergi tespit edilmesi halinde ise vergi ziyaı cezası kesileceğini kaydetti. Nazmi Karyağdı’nın enflasyon muhasebesine ilişkin analizi şöyle:

01- KAPSAMA GİRECEK İŞLETMELER NE YAPACAK?

Kapsama giren kurumlar ve gelir vergisi mükellefleri önce 31 Aralık 2023 tarihli finansal tablolarını düzenleyecekler. Ardından 2023 yılı bilançolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklar. Ancak düzeltme sonucu ortaya çıkan dönem kârı veya zararı vergisel bir sonuç doğurmayacak.

02- BANKA VE FİNANSAL ŞİRKETLER İÇİN VERGİ SONUCU DOĞURACAK MI?

Bankalar, finansal kiralama, faktoring, tasarruf finansman şirketleri, ödeme ve elektronik para kuruluşları, yetkili döviz müesseseleri, varlık yönetim şirketleri, sermaye piyasası kurumları, sigorta ve reasürans şirketleri ile emeklilik şirketleri de kapsama giren diğer mükelleflerle birlikte 31 Aralık 2023 tarihli finansal tablolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklar. Bu kurumlarda da düzeltme sonucunda herhangi bir vergisel sonuç doğmayacak. Bu kurumlar, 7491 sayılı Kanunun 17. maddesiyle yapılan düzenleme gereğince, 2024 ve 2025 yılları için (geçici vergi dönemleri de dahil) vergisel sonuçları itibariyle enflasyon muhasebesi kapsamında olmayacaklar.

03- ENFLASYON DÜZELTMESİ GERÇEK KÂR YA DA ZARARIN HESAPLANMASI İŞLEMİ Mİ?

Yılsonunda hesaplanan ticari kâr ya da zararın bir katsayı yardımıyla enflasyondan arındırılarak gerçek kâr ya da zararın hesaplanması işlemi değildir. Tüm işletmelerin daha az vergi ödemesi demek değildir. İşletmeler, bilançosunun aktif ve pasif yapısına göre enflasyon düzeltmesi sonucunda daha az ya da daha fazla vergi ödeyebileceklerdir.

04- GÜNCEL SATIN ALMA GÜCÜNÜ MÜ GÖSTERECEK?

Paranın satın alma gücündeki aşınma nedeniyle gerçek durumu yansıtmayan bilançonun güncel satın alma gücü cinsinden düzeltme işlemine tabi tutulmasıdır. Bir başka ifadeyle enflasyon düzeltmesi, parasal olmayan varlıkların ve kaynakların (Hammaddeler, malzemeler, ticari mallar, peşin ödenen giderler, iştirakler, bağlı ortaklıklar, araziler, binalar, makineler, taşıtlar, gayri maddi haklar, özel maliyet bedelleri, öz sermaye kalemleri, borçlar, düzeltilmiş kâr- zarar, pasifte yer alan fonlar, karşılıklar …) güncel değerlerine getirilmesi işlemidir.

05-KİMLER ENFLASYON MUHASEBESİNE TÂBİ?

Gelir veya kurumlar mükellefi olup ve bilanço esasına göre defter tutan tüm vergi mükellefleri enflasyon muhasebesi kapsamında olacak. Bu kapsamda yaklaşık 1 milyon 143 bin 344 kurumlar vergisi mükellefinin bu kapsamda olduğunu tahmin ediliyor. Bilanço esasına göre defter tutan gelir vergisi mükellefi sayısı kamuya açık verilerde yer almadığından bu konuda bir tahmin yapılamıyor.

06- KİMLER ENFLASYON MUHASEBESİNE TÂBİ DEĞİL?

İşletme hesabı esasına göre defter tutan ticari kazanç mükellefleri, avukat, doktor, SMMM, YMM gibi serbest meslek erbabı, zirai kazanç elde edenler, kira geliri elde edenler, faiz, kâr payı vb. menkul sermaye iradı elde edenler ve ücret geliri elde edenler enflasyon düzeltmesi kapsamına girmiyorlar. Kapsama girmesine rağmen Türk Lirası dışında başka bir para birimiyle defter tutmalarına izin verilen mükellefler de enflasyon düzeltmesi yapmayacaklar. (Örneğin Türk Hava Yolları, Borusan Boru, Ereğli Demir Çelik, İskenderun Demir Çelik, Kordsa Teknik Tekstil, Petkim, Pegasus Hava Taşımacılığı, TAV Havalimanları.)

07- DÜZELTME NASIL OLACAK? KÂR YA DA ZARAR NASIL HESAPLANACAK?

Bilançonun aktifindeki mali duran varlıklar ve menkul kıymetler, maddi duran varlıklar, özel tükenmeye tabi varlıklar, stoklar, ilk madde ve malzeme, ticari mallar, verilen avanslar, depozito ve teminatlar, reel olmayan finansman maliyetleri, maddi olmayan duran varlıklar, haklar ve şerefiyeler birikmiş amortismanlar ile pasifindeki özsermaye kalemleri, fonlar düzeltme katsayısı ile çarpılmak suretiyle düzeltmeye tabi tutulur. Bilançonun aktifinde yapılan düzeltmeden kaynaklanan tutar ile pasifindeki düzeltmeden kaynaklı tutar netleştirilmek suretiyle enflasyon düzeltmesi kâr-zararı hesaplanır.

08- ENFLASYON DÜZELTMESİNDE HANGİ ENDEKS KULLANILACAK?

VUK kapsamında yapılan düzeltmede ÜFE dikkate alınırken, KGK kapsamında yapılan TMS 29 düzeltmesinde TÜFE dikkate alınıyor. Bu durumda bazı şirketler hem ÜFE’ye hem de TÜFE’ye göre düzeltme yapacaklar. Ancak iki endeks arasında oldukça ciddi bir fark var. Aralık 2004 ila Aralık 2023 arasında yurt içi üretici fiyat endeksi 25 kat, tüketici fiyat endeksi 16 kat arttı. Bu nedenle ikili endeks uygulaması, gerçeğin hangisi olduğu konusunda Türkiye’deki enflasyon muhasebesi uygulamasının ciddi bir eksikliği niteliğinde.

09- İŞLETMELER ENFLASYON DÜZELTMESİNİ NE ZAMANA KADAR UYGULAMAK ZORUNDA?

Enflasyon düzeltmesi kapsamına giren işletmeler 2023 sonu itibariyle 2 tür bilanço düzenleyecekler: Bunlar enflasyon düzeltmesi yapılmamış ve yapılmış bilanço. E-defter uygulamasına tabi olsun olmasın vergi mükellefleri, kurumlar ve gelir vergisi beyannamelerinin veriliş tarihlerine kadar 31.12.2023 tarihli bilançolarını düzeltmek zorundalar. 2023 hesap dönemine ait kurumlar ve gelir vergisi beyannameleri ekinde, düzeltmeden önceki ve sonraki bilançoya birlikte yer verilecek. SPK’ya tabi şirketlerde ise konsolide finansal tablo hazırlama yükümlülüğü olmayanlar yıllık finansal raporların hesap dönemlerinin bitimini izleyen on hafta, olanlar ise hesap döneminin bitimini izleyen on dört hafta içinde Kurula ve borsaya bildirmek zorunda. SPK 2023 yılına ilişkin 10 haftalık ek süre tanındı. Bu kurumlara ilk iki ara dönem finansal raporları için de 6 hafta ek süre verildi.

10-2004’TEKİ PARASAL SINIR OLACAK MI?

2004 yılı enflasyon düzeltmesi uygulamasına ilişkin yasal düzenleme yapıldığında, ilk başta kapsama girecek mükelleflerin belirlenmesinde parasal büyüklükler dikkate alınmamıştı. Ancak iş dünyasından gelen tepkiler üzerinde 5024 sayılı Kanunun Geçici 1. maddesinde yapılan değişiklikle ve Gelirler Genel Müdürlüğünce yayınlanan 8 no.lu VUK Sirküleri ile; 2003 sonu itibariyle aktif toplamı 7,5 trilyon Türk Lirasını ve hesap dönemine ait ciroları toplamı 15 trilyon Türk Lirasını aşan (Bugünkü para birimiyle 7,5 milyon TL-15 milyon TL) mükelleflerin geçici vergi dönemlerinde enflasyon düzeltmesi yapmaları zorunlu kılınmış, altında kalanlara ise seçimlik olmuştu. 20 yılık yurt içi üretici fiyat endeksindeki artış kapsamında bu iki rakam güncellediğinde; 2023 sonu aktif toplamı 214,8 milyon TL ve ciro toplamı 429,6 milyon TL hesaplanıyor. Bize göre, oldukça karmaşık olan, uyum maliyeti yüksek olan enflasyon muhasebesi belli büyüklüğün üzerindeki işletmeler için zorunlu olmalı.

11- HER ŞİRKET İÇİN EK VERGİ ÇIKACAK MI?

Enflasyon düzeltmesi, işletmelerin bilanço yapısına göre etki doğurur. Dolayısıyla da her bir işletme için farklı vergisel sonuçlara neden olur. Bir işletmede enflasyon düzeltmesinin ne yönde sonuç doğuracağı şirketin duran varlık yapısı, öz sermaye-borçluluk durumu, duran varlıkların ve stokların aktife giriş tarihleri, stok devir hızı gibi çoklu değerlemeler sonucunda tespit edilebiliyor. Bu nedenle de genelleme yapmak yerine her işletmeyi kendi başına değerlendirmek en doğru yoldur. Piyasada yapılan her tür genellemeler yanıltıcıdır.

12- ENFLASYON MUHASEBESİ VERGİ GELİRLERİNİ NASIL ETKİLEYECEK?

Her şirketin sahip olduğu özsermaye-borç yapısı, nakdi aktiflerinin, nakdi olmayan aktiflerinin yapısı gibi bilanço kalemleri enflasyon muhasebesinde farklı sonuçlar doğurur. Nasıl ki her işletmenin bilanço yapısı kendisine özgü yani benzersiz ise enflasyon düzeltmesi sonucu ortaya çıkacak sonuç da benzersizdir. Bilançoları toplulaştırarak ya da enflasyon düzeltmesi sonuçlarını genelleştirerek yorum yapmaktan kaçınmak gerekir. Genel bir fikir edinilmiş gibi gözükse de bilanço yapısal ve tarihsel açıdan değerlemeye tabi tutulmadıkça net bir sonuca ulaşmak mümkün değildir.

13- DÜZELTME HER GEÇİCİ VERGİ DÖNEMİNDE YAPILACAK MI?

2024-1. geçici vergi döneminden itibaren vergisel sonuç doğuran enflasyon düzeltmesi yapılacak. Ne zaman ki geçici vergi dönemi itibariyle enflasyon düzeltmesi şartları ortadan kalkarsa enflasyon düzeltmesi de sona erecek. Bakanlığın geçtiğimiz haftalarda yaptığı açıklamaya göre vergisel sonuç doğuran enflasyon düzeltmesinin tahmini olarak 2027 sonuna kadar devam edeceği öngörülüyor.

14- GELİR TABLOSUNUN UYGULAMAYA TABİ TUTULMAMASI EKSİKLİK Mİ?

Sadece bilançonun düzeltmeye tabi tutulup gelir tablosunun vergisel enflasyon düzeltmesine tabi tutulmamasının sonuca etkisi olmuyor. Çünkü gelir tablosu düzeltildiğinde ortaya çıkan enflasyondan arındırılmış kâr ya da zarar ile düzeltilmiş bilançodaki kâr ya da zarar aynı tutarı veriyor.

15- UYGULAMAMA VEYA YANLIŞ UYGULAMANIN CEZASI NE OLACAK?

VUK 353-6 uyarınca belirlenen muhasebe standartlarına, tek düzen hesap planına ve mali tablolara ilişkin usul ve esaslara uymamanın cezası 2023 yılı için 26 bin Türk Lira (2024 için 40 bin lira) özel usulsüzlük cezasıdır. 2024’ten itibaren yapılacak enflasyon düzeltmesinde vergi incelemesi sonucunda eksik ödenen vergileri tespit edilirse re’sen tarhiyat yapılır, vergi ziyaı cezası kesilir. Bir işletmenin enflasyon düzeltmesini doğru yapıp yapmadığının tespiti için işletmenin vergi incelemesine tabi tutulması gerekir.

MALİYE İLE BDDK ARASINDA UYGULAMA KARMAŞASI VAR MI?

Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu (KGK), 24 Kasım’da yaptığı duyuru ile Türkiye Finansal Raporlama Standartları ile Büyük ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı (BOBİ FRS) uygulayan işletmelerin 31 Aralık 2023 tarihinde veya sonrasında sona eren yıllık raporlama dönemine ait finansal tablolarının enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklarını bildirdi. Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu da (BDDK) yayınladığı Karar ile bankalar, finansal kiralama, faktoring, finansman, tasarruf finansman ve varlık yönetim şirketlerinin 31 Aralık 2023 tarihli finansal tablolarını enflasyon muhasebesine tabi tutmayacakları duyurdu. Burada iki kamu kurumu arasında finansal kuruluşlara ilişkin enflasyon muhasebesi uygulamasına bakışları arasında bir karmaşa oluşmuş durumda. Yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, bankaların da yer aldığı finansal kuruluşlara BDDK ‘enflasyon düzeltmesi yapma’ derken, Maliye vergisel sonuç doğurmayacak şekilde enflasyon düzelmesi yapmasını istiyor. Peki bankalar ne yapacak? Bankalar, SPK ve BDDK’ya verdikleri bilançolarda düzeltme yapmayacaklar. Vergi dairesine verdikleri beyannamede enflasyon düzenlemesini yapacaklar, ancak bu vergisel sonuç doğurmayacak. Sermaye Piyasası Kurulu (SPK) ise 28 Aralık’ta yaptığı duyuru ile Kurulun finansal raporlama düzenlemelerine tabi ihraççılar ile sermaye piyasası kurumlarının, 31 Aralık 2023 tarihi itibariyle sona eren hesap dönemlerine ait yıllık finansal raporlarından başlamak üzere TMS 29 hükümlerinin uygulanmasına karar verdi.

11 ÜLKEDE UYGULANIYOR

Denetim Kalitesi Merkezi Uluslararası Uygulamalar Görev Gücü’nün (The International Practices Task Force (IPTF) of the Centre for Audit Quality) 10 Mayıs 2023 itibariyle yayınladığı çalışmada, enfl asyon muhasebesine ilişkin dünya genelinde geçerli olan muhasebe ve raporlama standartlarından GAAP ve IAS 29 kriterlerini gerçekleştiren yüksek enflasyonlu ülkeler şu şekilde sıralandı: Arjantin, Etiyopya, Haiti, İran, Lübnan, Güney Sudan, Sudan, Surinam, Türkiye, Venezuela ve Zimbabve.

2004 YILINDAKİ UYGULAMADA VERGİ GELİRLERİ ARTMIŞTI

Buradan hareketle vergi gelirlerinin artıp artmayacağı konusundaki tahminlerin de yanıltıcı olma olasılıkları oldukça yüksektir. Nitekim 2003 yılında vergisel enflasyon düzeltmesine ilişkin yasa teklifi parlamentoya sunulduğunda 2004 yılına ilişkin olarak 2,5-3 katrilyon Türk Lirası vergi kaybı olacağı ifade edilmişti. Oysa 2004 yılında vergi gelirleri azalmak bir yana gelir vergisinde %15,4, kurumlar vergisinde %11,3 oranında tahsilat artışı söz konusu olmuştu. Nitekim 2004 bütçesindeki kurumlar vergisi tahmini de aşılarak %103 oranında sonuçlanmıştı. Dolayısıyla bugün de vergi geliri tahminlerinin, işletmelerin bilanço yapılarının detaylarına tam hâkim olunamayacağından ötürü, ifade edilecek her rakamında tahminden öteye gitmeyeceğini düşünüyorum. Ancak özellikle bankaların ve diğer finansal kuruluşların son dakikada vergisel enflasyon düzeltmesinin dışına çıkarılmaları vergi kaybını önlemeye yönelik olmuştur.

ENFLASYON DÜZELTMESİ

Kimler için olumlu?

* Duran varlıkları ve stok kalemleri güçlü olan işletmeler, *Öz kaynakları güçlü olan ve daha az yabancı kaynak kullanan işletmeler

Kimler için olumsuz?

* Öz sermayesinin üzerinde yabancı kaynak kullanan işletmeler

* Duran varlıkları az, stokları düşük olan işletmeler

*Yabancı kaynak kullanan ve gayri faal durumda olup tasfiye girmemiş işletmeler