Vergi kanunları dahil birçok kanun genellikle kuralları koyar ve bu kurallara uymayanlara yönelik yaptırımları düzenler. Kurallara uyanları ödüllendirmeye yönelik düzenlemelere pek rastlamayız. Bu durumun nadir istisnalarından bir tanesi Gelir Vergisi Kanunu’nun “Vergiye Uyumlu Mükelleflere Vergi İndirimi” başlıklı mükerrer 121. maddesi ile 2017 yılında getirilen ve 2019 yılı sonunda 7194 sayılı Kanun ile revize edilen müessesedir. Uygulamaya ilişkin detaylar 301 ve 312 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliği ile açıklanmıştır. Bu yazıda söz konusu indirimin detaylarını paylaşıp vergi incelemeleri ile indirimden yararlanan mükelleflerin nasıl bir paradoksa sokulduğunu anlatacağım.
Söz konusu indirim, vergisini zamanında beyan edip ödeyen mükellefleri bu gönüllü uyumlarından dolayı ödüllendirmeyi amaçlamaktadır. İndirimden ticari, zirai veya serbest meslek kazancı nedeniyle gelir vergisi mükellefi olanlar ile finans ve bankacılık sektörlerinde faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri ile emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları dışındaki kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabilmektedir. Söz konusu mükellefler, yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan (beyannamelerde hesaplanan vergi satırındaki rakam, ödenecek vergi değil) verginin %5’ini ödeyecekleri gelir/kurumlar vergisinden indirebilmektedirler. İndirilebilecek vergi tutarına bir üst sınır getirilmiş olup bu sınır 2020 yılı için 1.4 milyon TL’dir. Eğer indirilecek tutar, ödenmesi gereken vergiden fazla olursa aradaki fark gelir/kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesini takip eden 1 tam yıl içinde beyan üzerine tahakkuk eden diğer vergilere mahsup edilmekte, ancak mahsup edilemeyen kısım olursa ret ve iade yapılmamaktadır.
Kanun vergi indiriminden yararlanmak için bazı şartlar da öngörmüştür. Girişte bahsettiğim paradoks da bu şartların detaylarında gizlidir. Söz konusu şartlar şunlardır.
1- İndirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıla ait vergi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması. Yani 2020 yılı için vergi indiriminden yaralanılıyorsa 2018, 2019, 2020 yılına ilişkin beyannamelerin zamanında verilmiş olması gerekmektedir. Kanuni süresi içerisinde verilen bir beyannameye ilişkin olarak, kanuni süresinden sonra düzeltme amacıyla veya pişmanlıkla verilen beyannameler vergi indiriminden yararlanılmasına engel teşkil etmeyecektir.
Eskiden her türlü beyanname bu kapsamdayken değişiklik sonrası yıllık gelir vergisi ve kurumlar vergisi beyannameleri, geçici vergi beyannameleri, muhtasar, muhtasar ve prim hizmet beyannameleri ile Hazine ve Maliye Bakanlığına bağlı vergi dairelerine verilmesi gereken katma değer vergisi ve özel tüketim vergisi beyannameleri ile sınırlama yapılmıştır.
2- İndirimin hesaplanacağı beyannamenin verildiği tarih itibarıyla, yukarıdaki vergi beyannameleri üzerine tahakkuk eden vergilerin ödenmiş olması. Önceden vergilerin kanuni süreleri içinde hem beyanı hem ödenmesi aranırken, değişiklik sonrası kanuni süresi geçse de indirimden yararlanılacak beyannamenin verildiği tarihe kadar ödeme yapılmışsa vergi indiriminden yararlanılması mümkündür. Örneğin 2018 Ocak ayına ilişkin KDV zamanında beyan edilmiş ama ödenmemişse, 2020 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verileceği Nisan 2021 sonuna (beyanname daha önce verilmişse o tarihe) kadar bu vergi ödenirse indirimden yararlanılabilecektir. Vergi borcunu kapat, indirimi al…
3- Vergi indiriminin hesaplanacağı beyannamenin verildiği tarih itibarıyla vergi aslı (vergi cezaları ve fer’i alacaklar dâhil) 1.000 Türk Lirasının üzerinde vadesi geçmiş borcunun bulunmaması. 1.000 TL’nin hesaplanmasında her türlü vergi değil, Hazine ve Maliye Bakanlığına bağlı vergi dairelerine verilmesi gereken vergi beyannameleri üzerine tahakkuk eden vergiler dikkate alınanacaktır. Beyan edilmeyen motorlu taşıtlar vergisi gibi vergiler veya belediyelere ödenen emlak vergisi gibi vergiler bu kapsamda değildir. Ayrıca bahsedilen vergi cezaları; vergi ziyaı cezası, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarını kapsamaktadır. Söz konusu 1.000 TL’lik borcun hangi döneme ait olduğunun önemi bulunmamaktadır.
4- Mükelleflerin vergi indiriminden yararlanabilmeleri için, indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıl içerisinde haklarında beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen, re'sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması gerekmektedir. Söz konusu dönemlerde haklarında ikmalen, re’sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunan mükellefler, tarhiyatın kesinleşip kesinleşmediğine bakılmaksızın, indirimden yararlanamayacaktır.
Öte yandan, söz konusu dönemlere ilişkin olarak ikmalen, re'sen veya idarece yapılan tarhiyatların indirimin hesaplanacağı gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken süreden önce kesinleşmiş yargı kararlarıyla veya Vergi Usul Kanunu’nun uzlaşma ya da düzeltme hükümlerine göre “tamamen” ortadan kaldırılmış olması ve diğer şartların da sağlanması kaydıyla vergi indiriminden yararlanılması mümkün olacaktır. Kısmen ortadan kaldırılma durumunda indirimden yararlanılamayacaktır.
Bu şart, uygulamada en fazla problem çıkaran ve vergi indiriminden yararlanan mükellefleri cezalandırmaya dönüşen bir hükme evrilmiştir. Şöyle ki; son dönemde vergi denetimleri alışılmadık derecede yoğunlaşmıştır. Ancak incelemelerde vergi indiriminden yararlanan mükelleflerin bu indirimden yararlanma hakları ellerinden alınmak istercesine çok küçük tutarlar için raporlar düzenlendiği görülmektedir. Tabiri caizse, vergi indiriminden yararlanılmamış olsa eleştirilmeyecek konular vergi indiriminden yararlanıldığı için tarhiyata tabi tutulmaktadır. Milyonlarca/milyarlarca tutarda vergi ödeyen dev şirketlere birkaç yüz/bin TL’lik tutarlar için raporlar düzenlenmektedir. Söz konusu tarhiyatlar nedeniyle mükelleflerin tabiri caizse sicili bozulduğundan ilerleyen 3 yıl boyunca vergi indiriminden yararlanma hakları kısıtlanmaktadır. Vergi davaları yıllarca sürdüğünden şirketler gelecekteki indirimden yararlarlanabilmek adına yapılan eleştirilere karşı mecburen uzlaşma yoluna gitmek durumunda kalmaktadırlar. Benzer incelemelerle üst üste muhatap olan şirketler ise vergi indiriminden yararlanmama yolunu tercih edebilmektedir.
Ayrıca, kanun uyarınca vergi indiriminden yararlanan mükelleflerin, öngörülen şartları taşımadığının sonradan tespiti hâlinde ilgili vergilendirme döneminde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edilir. Bu hüküm, indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yılda herhangi bir vergiye ilişkin beyanların gerçek durumu yansıtmadığının indirimden yararlanıldıktan sonra tespiti üzerine yapılan tarhiyatların kesinleşmesi hâlinde de uygulanmakta ve bu takdirde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler açısından zamanaşımı, yapılan tarhiyatın kesinleştiği tarihi takip eden takvim yılının başından itibaren başlamaktadır. Görüldüğü üzere, vergi incelemesi sonucu yapılan tarhiyat nedeniyle, önceden yararlanılmış olan vergi indirimi geri alınmakta, ceza uygulanmasa bile gecikme faizi uygulanmaktadır. Gecikme faizi oranlarının yüksekliği dikkate alındığında aslında zımnen cezalandırma söz konusu olmaktadır.
Vergi indirimindeki bu şart mevcut haliyle bubi tuzağına dönüşmüş durumdadır. Vergiye gönüllü uyumu teşvik amacıyla getirilen bu olumlu düzenleme kötü uygulamalara feda edilmemelidir. Bu nedenle, vergi incelemeleri sonucunda vergi indirimini engelleyen tarhiyat tutarına bir sınır getirilmelidir. Bu kapsamda, kanunda yapılacak küçük bir değişiklikle “ikmalen, re'sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat mükellefin beyanı üzerine hesaplanan verginin %10’nu (oran değişebilir) aşarsa vergi indiriminden yararlanılamaz” ifadesi madde metnine eklenmelidir.
5- İndirimden yararlanmak için son şart, vergi indiriminin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile önceki 4 takvim yılında hakkında Vergi Usul Kanununun 359’uncu maddesinde sayılan fiilleri (sahte belge düzenleme ve kullanma, muhasebe hilesi, çift defter tutma gibi) işlediğine ilişkin bir tespit olmamasıdır. Burada vergi indiriminden yararlanmanın engellenmesi, durumun kesinleşmesinden ziyade tespite bağlamış olduğundan indirimden yararlanmayı olumsuz etkileyecektir. Tespitin haksız olduğu mahkeme kararıyla kesinleşene kadar mükellefler indirimden yararlanamayacaktır. Her ne kadar vergi kaçakçılığı fiillerini işleyenlerin bu indirimden yararlandırılması beklenemezse de, kanunun verdiği bir ödülü bir kamu görevlisinin sadece tespitine bırakmamak gerekir. Zaten bu tür bir organizasyon içinde olanlar vergi indiriminden yararlanıp şüphe çekmeyi asla düşünmezler. Dolayısıyla, kurunun yanında yaş yanmamalıdır.
Sözün özü: En iyi kanun bile kötü uygulamacının elinde murdar olur.