Vergi Usul Kanunu’nun ceza hükümlerine göre kesilen vergi cezaları Kanun’un 368’nci maddesinde belirtildiği üzere ödeme ile kalkar. Cezayı ortadan kaldıran nedenlerden biri de kanunun 369’uncu maddesinde hükme bağlanan yanılma halidir. 368.nci maddeye göre, Vergi Cezaları:
- Cezaya karşı vergi mahkemelerinde dava açılmamışsa dava açma süresinin bittiği tarihten başlayarak bir ay içinde ödenir…
- Cezaya karşı dava açılmışsa, vergi mahkemesinin mükellef aleyhine kararı üzerine vergi dairesince düzenlenecek ihbarnamenin ilgiliye tebliğ tarihinden başlayarak bir ay içinde ödenir.
Vergi mahkemesi kararına karşı Danıştay’a başvurulmuşsa kesinleşen Danıştay kararının mükellefe tebliğinden itibaren bir ay içinde ödenir.
Yanılma ve görüş değiştirmeye ilişkin VUK’un 369’uncu madde düzenlemesi şöyledir.’ ’Yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları veya bir hükmün uygulanma tarzına ilişkin bir içtihadın değişmiş olması halinde vergi cezası kesilmez ve gecikme faizi hesaplanmaz.
Bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların genel tebliğ veya sirkülerde değişiklik yapmak suretiyle görüş ve kanaatini değiştirmesi halinde, oluşan yeni görüş ve kanaate ilişkin genel tebliğ veya sirkülerin yayınlandığı tarihten itibaren geçerli olup, geriye dönük olarak uygulanamaz.
Şu kadar ki, bu hüküm yargı mercileri tarafından iptal edilen genel tebliğ ve sirküler için uygulanmaz.
Bu gün yazımızda 369’uncu madde hükmüne ilişkin olarak açıklama ve değerlendirmeler yapmaya gayret edeceğiz.
Yanılma
369’uncu maddenin birinci fıkrasında belirtilen hallerin mevcudiyeti halinde, vergi cezasının kesilmemesinin yanı sıra, gecikme faizi hesaplanmaması da ön görülmüştür. Mükellef veya vergi sorumlusunun yetkili makamlardan aldığı yazılı izahata (özelgeye) uygun işlem yapmasından sonra verilen izahatın yanlış olduğunun ortaya çıkması veya bir hükmün uygulama tarzına ilişkin içtihadın değişmiş olması halinde, mükellef adına tarhiyat yapılırsa vergi ziyaı cezası kesilmez; gecikme faizi de uygulanmaz.
Yanılmadan söz edebilmek için aşağıdaki iki husustan birinin gerçekleşmesi gerekir.
- Yetkili makamlar mükellefin kendisine yazı ile yanlış bilgi vermiş olmalıdır. Bir başka kişiye aynı konuda verilmiş yazılı izahata göre uygulama yapılmış olması durumunda ceza kesilir ve gecikme faizi alınır.
- Bir hükmün uygulanma tarzı yetkili makamların görüş ve kanaatini değiştirmiş veya bu hükme ait içtihadın değişmiş olması gerekir.
Bu şartlardan birinin varlığı ceza kesilmesine engel olur. Ancak, sayılan bu iki şartın dışında bir durum söz konusu olursa hatalı uygulama yapılmış sayılacağından ceza kesilir.
Yetkili Makam
Mükellefe yazıyla yanlış bilgi veren yetkili makamların hangi kurumlar olduğu kanunda tek tek sayılmış değildir. İlgili konuya göre belirlemek gerekir. Bununla beraber vergi uygulamaları konusunda bilgi ve belge temin ettikleri vergi daireleri, Gelir İdaresi Başkanlığı, defterdarlıklar ile vergilemeye etkili kararlar alabilen diğer kamu kurumları yetkili makamlardır. Sosyal Güvenlik Kurumu gibi…
Yetkili makamların görüş değiştirmesi
Vergi kanunlarının uygulanması konusunda yetkili makamların görüş değiştirmesi halinde de ceza kesilmeyecektir. Yetkili makamların vergileme ile ilgili konularda görüş değiştirmesi genel tebliğler ve sirkülerlerde değişiklik yapmaları suretiyle gerçekleşir. Bu durumda, oluşan yeni görüş ve kanaatin genel tebliğ veya sirkülerin yayınlandığı tarihten sonra geçerli olacağı kanunda belirtilmiştir.
Dava konusu edilerek yargı mercilerince iptal edilen genel tebliğ ve sirkülerler ise iptal kararlarının geçerlik kazandığı tarihe kadar geriye yürütülür.
Yetkili makamların görüş değiştirmesini, aynı konuda daha önce verilen bir görüşün sonradan yazı ile değiştirilmesi şeklinde anlamak gerekir. Daha önce tarhiyat veya açıklama yapılmamış bir hususta ilk defa görüş bildirilmesi veya mukteza verilmesi halinde yanılmadan söz edilmez.
İçtihadın değişmesi
Yargı organlarının daha önce verdikleri ve istikrar kazanmış kararlarını daha sonra değiştirmeleri halinde de ceza kesilmez. İlk derece mahkemelerinin kararları üzerine Danıştay’da farklı dairelerden farklı kararlar çıkması dolayısıyla Danıştay İçtihadı Birleştirme Genel Kurulu birleştirme kararı vermektedir. Birleştirme kararı sonrası içtihat değişikliği mümkün görünmemektedir.
İçtihat değişikliğinden söz edebilmek için daha önce verilen kararların nihai karar niteliğini taşıması ve aynı konuda verilmiş kararlar olması gerekir. Henüz kesinleşmemiş veya temyiz aşaması sonlanmamış davalarda ilk derece mahkemelerinin vermiş olduğu kararlar içtihat niteliğinde değildir. Aksi halde ilk derece yargı organlarının mükellef lehine sonuçlanan davalarda, temyiz mahkemelerince verilen ilk derece yargı organlarının kararının bozulması yönündeki kararlar üzerine ceza kesilmesi mümkün olmaz.
Öte yandan, içtihat değişikliği gerekçesiyle vergi daireleri ceza kesilmemesine kendiliğinden karar vermemektedir. İçtihat değişikline ilişkin olarak Hazine ve Maliye Bakanlığı’nca genellikle iç genelgeyle vergi dairelerine talimat verilmektedir.