Mali hukuk alanında çalışanların her şeyden önce, çıkan yayınları takip etmeleri ve güçlü bir kütüphaneye sahip olmaları gerekmektedir. Ben de bu alanda çalışanlara yardımcı olmak amacıyla zaman zaman bana ulaşan yeni yayınları, tetkik ederek duyurmaya çalışıyorum. Bu yazımda da birbirleri ile bağlantılı iki önemli çalışmayı duyurmak istiyorum.
Bilindiği gibi Vergi Usul Kanunu’nun 413. maddesinde mükelleflere vergi kanunlarının uygulamasında tereddütte kaldıkları konularda yetkili mercie müracaatla kendilerine yazılı izahat verilmesini talep hakkı tanınmıştır. Uygulamada bu şekilde yapılan müracaatlara verilen yazılı izahatlar, özelge (veya eski deyişle mukteza) denilmektedir. Özelge adı genelgeden (herkese olan duyuru) farklı olarak talep sahibine özel olmasından hareketle verilmiş bir isimdir. Bu yazılı izahat niteliğindeki özelge, ne izahat isteyen ne de yargı mercileri açısından bağlayıcı bir hukuk metni değildir. Sadece idari merciin görüşünü yansıtmaktadır. Bir başka deyişle bir tür görüştür. Ancak buna rağmen uygulamacılar yorum konusunda özelgelere sıkça ve önemle başvurmaktadırlar.
Bu güne kadar pek çok konuda doğru- yanlış, halen geçerli veya görüş değişikliğine uğramış, yargı tarafından benimsenmiş veya itibar görmemiş, bir kısmı sorunlu kabul edilmiş yüzlerce özelge verilmiş olmasına ve artık özelge talep hakkı bir tür mükellef hakkı olarak kabul edilmesine rağmen özelge müessesesi monografik bir çalışma konusu yapılmamıştır.
Nihayet konu İstanbul Üniversitesi Hukuk Fakültesi Öğretim Üyesi Gamze Gümüşkaya tarafından doktora tezi olarak seçilmiş ve tez “Hukuk Devleti Perspektifinden Vergi Hukukunda Özelgeler” adı altında Oniki Levha Yayınevi tarafından yayınlanmıştır. Tez çalışmasının bir kısmını Avusturya’da gerçekleştiren yazar konuyu, dört bölümde ele almış. Konu, birinci bölümde kavramsal, amaçsal ve tarihsel açıdan değerlendirilmiş, ikinci bölümde karşılaştırmalı hukuk açısından inceleme yapılmış, çeşitli ülke uygulamaları sınıflandırılarak değerlendirilmiş, üçüncü bölümde ise konu Türk Vergi Hukuku ve yaşanan sorunlar açısından ele alınmış. Nihayet son bölümde özelge usulü ve uygulamasının anayasal ve uluslararası sınırları inceleme konusu yapılmış.
Bu kapsamda; Türk vergi hukukunda da önemli hukuksal sonuçları bulunan özelgelere ilişkin mevcut düzenlemeler incelenmiş, tespit edilen aksaklık ve eksikliklere yer verilmiş, T.C. Anayasa Mahkemesi'nin bireysel başvuru kararları da dahil olmak üzere ilgili yargı kararları tartışılmış. İlgili mevzuatın incelenmesi yanında konuya meşru beklentilerin korunması, çelişkili davranma yasağı, müesses (yerleşmiş) durum gibi hukuki güvenlik ilkesi temelindeki ilke ve kurallar açısından da yaklaşıldığı görülmektedir. Özelge usulü ve uygulamasının verginin yasallığı ilkesi, eşitlik ilkesi, özel yaşama saygı hakkı, kişisel verilerin korunması ve iyi yönetim ilkeleri bakımından sınırları da çalışmada irdelenmiş.
Özelgenin sadece tereddütte düşülen konuda, yol gösterici mahiyette ve bağlayıcı olmayacak şekilde özelge vermeye yetkili makamın görüşünü, bir başka deyişle konuya ilişkin idari anlayışı ifade eden bir metin olduğunu yukarıda belirtmiştim. Dolayısıyla bu husus, verilen özelgede savunulan görüşün yanılgın olabileceğini de göstermektedir. Ancak burada görüşün yanlış olması halinde, zorunlu olmamakla birlikte özelgeye uygun davranan mükellefin de korunması gerekmektedir. Bu korumanın, sadece yanlış özelgeler konusunda değil, genel tebliğler, sirkülerler bazında oluşan idari anlayışın değişmesi veya yargı organlarının yerleşik içtihadını değiştirmesi halinde de sağlanması gerekmektedir. Bu gibi durumlarda mükellefi koruyucu düzenleme Vergi Usul Kanunu’nun 369. maddesinde yer almış ve söz konusu hallerde mükellefe vergi cezası kesilemeyeceği ve gecikme faizi de talep edilemeyeceği hükme bağlanmıştır. Ancak bu düzenleme de özgün bir monografik eserde inceleme konusu yapılmamıştır.
Nihayet bu boşluk Bandırma Onyedi Eylül Üniversitesi’nden Prof. Dr. Özgür Biyan ile Alanya Alaaddin Keykubat Üniversitesi’nden Prof. Dr. Güneş Yılmaz tarafından birlikte hazırlanan “Vergi Ceza Hukukunda Yanıl(t)ma” adlı çalışma ile giderilmiştir. Akademik yaşamlarında doktora tez danışmanlığı ve/veya jüri üyeliği dolayısıyla tanıdığım ve hem çalışkanlıkları hem de titizliklerine bu şekilde yakinen şahit olduğum iki genç meslektaşım bu çalışmalarında konuyu üç bölümde incelemişler. Birinci bölümde hukukta yanılma kavramını ele alan yazarlar ikinci bölümde konuyu vergi ceza hukuku açısından değerlendirmişler ve nihayet son bölümde konuya vergi hukuku ilkeleri açısından yaklaşmışlardır. Çalışmada özellikle üzerinde durulması gereken konularda vardır. Örneğin idarenin yanlış özelge vermesi veya görüş değiştirmesinin hizmet kusurundan kaynaklandığı hallerde vergi aslının dahi mükelleften istenemeyeceğine ilişkin yargı anlayışına ilişkin değerlendirmeler, rehber veya broşür açıklamalarının hatalı olması hali, özelgelere aykırı rapor yazılması, havuzdaki özelgelerin yanıltıcılık açısından değerlendirilmesi gibi incelenen konular, üzerinde önemle durulması gereken konulardır. Ayrıca konuya vergi suçlarını düzenleyen Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesi ile Türk Ceza Kanunu’nun “hata” başlıklı 30. maddesini ilişkilendirerek yorum katma çabası da ayrı bir önem taşımaktadır.
Vergi hukuku alanında çalışanların kütüphanelerinde bulunmasının yararlı olacağına inandığım ve alanlarında ilk olan bu önemli monografik eserleri edinmek isteyenler, özelgeleri konu alan kitap için yayıncı kuruluş olan Oniki Levha Yayınevi’ne, yanılmayı konu alan ikinci kitap için Adalet Yayınevi’ne müracaat edebilirler.