Abdullah KİRAZ
YMM, Bağımsız Denetçi
Kurumların ve gerçek kişilerin yabancı para cinsinden döviz tevdiat hesaplarının TL’ye dönüştürülmesini sağlamak, bunu vergisel avantajlar ile teşvik etmek amacıyla geçen yılın sonunda Merkez Bankasınca; 21.12.2021 tarihli Resmi Gazetede Türk Lirası Mevduat Ve Katılma Hesaplarına Dönüşümün Desteklenmesi Hakkında Tebliğ (Sayı: 2021/14) [1], 22.12.2021 tarihinde Türk Lirası Mevduat Ve Katılma Hesaplarına Dönüşümün Desteklenmesi Hakkında Tebliğe İlişkin Uygulama Talimatı [2], 29.01.2022 tarihli Resmi Gazetede 7352 Sayılı Kanun [3] ile 11.02.2022 tarihli Resmi Gazete’de Hazine ve Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 19) [4] yayımlanmıştır.
Bu yazımız ile önce konunun kolay bir şekilde anlaşılmasını sağlamak adına, yapılan düzenlemelerde değinilen konulardan; sadece gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin 31.12.2021 tarihli bilançolarında yer alan döviz tevdiat hesaplarını kur korumalı vadeli TL mevduat hesaplarına (KKVMH) dönüştürmeleri sırasında sağlanan temel vergisel avantajlara, bu avantajın hesaplama yöntemine ilişkin özet bilgiye yer verilecek ve daha sonrasında 31.12.2021 tarihli mevcut döviz hesaplarının kur korumalı vadeli TL mevduat hesabına 25.02.2022 tarihinden sonra dönüştürülmesi halinde de oluşan “dönüşüm kur farkı kazancı”nı vergiden istisna olarak dikkate alabileceğimizi basit bir örnek ile aktarmaya çalışacağım.
İçinde bulunduğumuz tarihler itibariyle 2022 yılı 1. Dönem (Ocak-Mart) Geçici Vergi Beyannamelerinin verilmesi aşamasında olduğumuzu da dikkate aldığımızda, bu yazımızın özellikle Geçici Vergi Beyannamelerini hazırlayan görevliler ve mali müşavirlere son hatırlatmaları yapmak bakımından da yararlı olacağını düşünüyorum.
Giriş kısmında belirttiğim yapılan düzenlemeler ile gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine sağlanan vergisel avantajları iki aşamalı olarak özetlemek mümkündür:
Birinci Aşama Avantajları: (Son Yararlanma Tarihi: 25.02.2022, Süresi Tamamlandı)
31.12.2021 tarihli bilançolarda yer alan yabancı paralı döviz tevdiat hesap bakiyelerinden, 2021 yılı 4. Dönem Geçici Vergi Beyannamesinin verilmesi gereken tarihe (25.2.2022) kadar, Merkez Bankasınca yayınlanan Tebliğ ve Uygulama talimatında belirtilen Kur Korumalı Vadeli TL Mevduat hesaplarına (KKVMH) dönüştürülmesi durumunda;
1- 31.12.2021 tarihinde yapılan yabancı paralı hesapların değerleme işlemlerinde oluşan kur farkı değerleme kazançları,
2- TL ye dönüştürme işlemi nedeniyle oluşan kur farkı kazançları,
3- KKVMH nın vadesi içinde bulunan geçici vergi dönem sonlarında yapılan değerlemelerden doğan faiz geliri / kar payı geliri tahakkukları ile vade sonunda hesaptan elde edilen faiz geliri / kar payı gelirleri,
gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilmiş ve bu kazançlar 4. Dönem Geçici Vergi Beyannamesinde ve 2021 yılı Kurumlar Vergisi Beyannamesinde İSTİSNA olarak dikkate alınarak gerekli avantajlar sağlanmıştır.
İkinci Aşama Avantajları: (Son Yararlanma Tarihi: 31.12.2022, Süresi Devam Ediyor)
31.12.2021 tarihli bilançolarda yer alan yabancı paralı döviz tevdiat hesap bakiyelerinden, Merkez Bankasınca yayınlanan Tebliğ ve Uygulama talimatında belirtilen Kur Korumalı Vadeli TL Mevduat hesaplarına (KKVMH) 2021 yılı 4. Dönem Geçici Vergi Beyannamesinin verilmesi gereken tarihten (25.02.2022) sonra ve 2022 yılı sonuna kadar herhangi bir tarihte dönüştürme işlemi yapılması durumunda;
1- TL ye dönüştürme işlemi nedeniyle oluşan kur farkı kazançları (31.12.2021 kuru ile TL ye dönüştürme zamanındaki TCMB tarafından ilan edilen dönüşüm kuru arasındaki olumlu fark),
2- KKVMH nın vadesi içinde bulunan geçici vergi dönem sonlarında yapılan değerlemelerden doğan faiz geliri / kar payı geliri tahakkukları ile vade sonunda hesaptan elde edilen faiz geliri / kar payı gelirleri,
gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilmiş olup bu kazançların 2022 yılı 1. dönem dahil 2022 yılı içindeki geçici vergi beyannamelerinde ve 2022 yılı kurumlar vergisi beyannamelerinde İSTİSNA KAZANÇ olarak beyan edilme imkanı halen bulunmaktadır.
Buna ilişkin süreçler 2022 yılı sonuna kadar herhangi bir tarihte döviz hesaplarının TL ye dönüştürülmesi ve KKVMH açılması durumunda karşımıza çıkabilecek ve İstisna kazanç beyan imkânı söz konusu olabilecektir.
TL ye Dönüştürme Nedeniyle Oluşan Kur Farkı Kazançlarının Hesabı:
Yukarıda birinci aşama avantajları bölümünde belirtilen ve istisna edilen kazançlardan ikinci sırasındaki TL’ye dönüştürme işlemi nedeniyle oluşan kur farkı kazançları’nın hesabına yönelik olarak Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın yayımladığı toplam 16 sayfadan oluşan 19 Sıra No.lu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin 11 sayfasında detaylı açıklamalar yapılmıştır. Tebliğin sayfa olarak neredeyse % 70 ini oluşturmuştur.
Bu açıklamaların önemli yer tutmasının sebebi, 31.12.2021 itibariyle bilançolarda bulunan DTH’larındaki yabancı paraların hangi tarihlerde alımı gerçekleştirilen yabancı paralar olduğunun ve TL ye dönüştürülen kısmın ilk giren ilk çıkar (FİFO) yöntemi ile bozdurulan döviz miktarı ve alış kurunun tespitinin sonucunda TL ye dönüşme işlemi nedeniyle hesaplanan kazancın (dönüşüm kuru ile tespit olunan alış kuru) nasıl hesaplanacağının çok sayıda örnekle açıklanmasından kaynaklanmaktadır.
Birinci aşama avantajları yukarıda da belirttiğim üzere; 2021 yılı 4. Dönem Geçici Vergi Beyannamesinde ve 2021 yılı Kurumlar Vergisi Beyannamesinin verilmesi sırasında yapılan çalışmalarla tamamlanmıştır.
İkinci aşama avantajları bölümünde birinci sırada yer verilen TL’ye dönüştürme işlemi nedeniyle oluşan kur farkı kazançları’na yönelik ise ilgili Genel Tebliğin 12, 13 ve 14 üncü sayfalarında açıklamalar yapılmıştır. Tebliğin sayfa olarak yaklaşık % 20 sini oluşturmaktadır.
Buradaki açıklamalar, TL ye dönüştürme işlemleri 25.02.2022 tarihinden sonra gerçekleştirileceği ve 31.12.2021 yılı dönem sonu kur değerleme işlemleri, TL ye dönüştürme tarihinde önce zaten tamamlanmış olması nedeniyle, dönüşüm kazancının hesabı daha basit hale gelmiş ve TL ye dönüşüm kazancının tespiti için FİFO yöntemi ile tespit ve hesaplamaların yapılmasına gerek görülmemiştir. TL ye dönüştürülen yabancı paranın 31.12.2021 tarihi itibariyle mevcut yabancı para olması gerektiğinden de hareketle, hesaplamada dikkate alınması gereken kur da esasen 31.12.2021 tarihli değerleme kuru olmaktadır.
Bu çerçevede TL’ye dönüşüm nedeniyle oluşan kur farkı kazancının hesabı, dönüştürme tarihindeki TCMB dönüşüm kuru ile söz konusu yabancı paranın 31.12.2021 tarihli kuru arasındaki fark ile bozdurulan yabancı para miktarının çarpılması suretiyle rahat bir şekilde hesaplanabilecektir.
Bu durumu basit bir örnekle açıklayalım:
Örneğin; 31.12.2021 tarihli bilançosunda Döviz Tevdiat Hesabında 100.000 Amerikan Doları bulunan (A) A.Ş., 11.05.2022 tarihinde 50.000 Amerikan Dolarının TL’ye dönüştürüp 6 ay vadeli Kur Korumalı Vadeli TL Mevduat Hesabı açmıştır.
31.12.2021 tarihli değerleme kuru:12,9775, 11.05.2022 tarihinde TCMB Dönüşüm Kuru: 15,2882 olduğu kabul edildiğinde:
TL’ye dönüştürme işlemi nedeniyle oluşan kur farkı kazancı
50.000 x (15,2882 – 12,9775)= 115.535,00 TL
olarak hesaplanacaktır.
Hesaplanan bu kazanç tutarı, 11 Mayıs 2022 tarihinin içinde bulunduğu II. Dönem (Ocak-Haziran) ve III. Dönem (Ocak-Eylül) geçici vergi beyannamelerinde ve 2022 yılı Kurumlar Vergisi beyannamesinde İSTİSNA KAZANÇ olarak (Beyannamenin "Matrah Bildirimi" kulakçığının "Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler" bölümüne; -KVK Geçici Mad. 14/2 kapsamında kur farkı kazanç istisnası satırına) kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınabilecektir.
NOT: Vade süresi (11.05.2022-11.11.2022) içinde olan 2 inci ve 3 üncü geçici vergi beyan dönemlerinde söz konusu KKVMH dan elde edilen faiz gelirleri de istisnadan yararlanabilecek olup, hesaplamada ihmal edilmiştir.
[1] https://www.mevzuat.gov.tr/mevzuat?MevzuatNo=39118&MevzuatTur=9&MevzuatTertip=5
[2] https://www.tcmb.gov.tr/wps/wcm/connect/b55353d5-7d27-4b89-8658-a2a1441bef0e/DTH+uygulama+talimat%C4%B1.pdf?MOD=AJPERES
[3] https://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2022/01/20220129-9.htm
[4] https://www.gib.gov.tr/sites/default/files/fileadmin/mevzuatek/eski/kvgtserno19.pdf