Önceki yazımda 7226 sayılı Kanunla 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanunu (İSK)’na eklenen geçici 23. madde ile bu Kanun’un Ek-2 maddesinde düzenlenen kısa çalışma ödeneğine ilişkin düzenlemeleri değerlendirmiş ve önerilerimi paylaşmıştım. Bu yazımda ise kısa çalışma ödemelerinin vergi mevzuatımız karşısındaki durumunu inceleyeceğim.
Kısa çalışma döneminde, iş veya hizmet sözleşmelerinin hukuki statüsü konusunda çeşitli görüşler olmakla birlikte, doktrindeki baskın görüş sözleşmelerin kanunen askıda olduğu yönündedir. Aslında bu yorum, faaliyetleri tamamen duran işletmeler açısından geçerlidir. Zira, faaliyeti kısmen devam eden işletmelerde iş sözleşmeleri askıya alınmamakta, ancak işçi ve işverenin sözleşmeden doğan yükümlülüklerinde mücbir sebep nedeniyle değişiklikler söz konusu olmaktadır.
Kısa çalışma ödemesi, işveren tarafından yapılmamakta olup çalışma kaybının gelir etkisini azaltmak amacıyla devlet tarafından İşsizlik Sigorta Fonu’ndan doğrudan işçiye yapılan bir çeşit telafi ödemesidir. Dolayısıyla, bu ödeme işçinin çalışmasının karşılığı olmadığı gibi işveren tarafından da yapılmamakta; bu sebeple de Gelir Vergisi Kanunu (GVK)’nun 61. maddesinde tanımlanan ücret kapsamına girmemektedir. Zira bu madde uyarınca ücret, işverene tabi ve belirli bir iş yerine bağlı olarak çalışanlara “hizmet karşılığı” verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Kısa çalışma ödeneği, GVK’nın 2. maddesinde sayılan gelir unsurlarının (ticari kazanç, ziraî kazanç, ücret, serbest meslek kazancı, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı, diğer kazanç ve iratlar) hiç birisine de girmemektedir. Bu durumda, kısa çalışma ödeneği gelir vergisinin konusuna girmemektir.
Bununla birlikte, kısa çalışma ödeneğine benzer olan işsizlik ödeneği konusunda GVK’da bir istisna yer almaktadır. GVK’nın 25/1 maddesinde 30.01.2019 tarihinde 7162 sayılı Kanun’la yapılan değişiklik ile “25/8/1999 tarihli ve 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanunu uyarınca ödenen işsizlik ödeneği” gelir vergisinden istisna edilmiştir. Kanun koyucu; işsizlik ödeneği gelir vergisi konusuna girmediği, hatta İSK’nın 50. maddesinde “İşsizlik ödeneği damga vergisi hariç herhangi bir vergi ve kesintiye tabi tutulmaz” hükmü açıkça yer aldığı halde, GVK’da böyle bir değişiklik yapma ihtiyacı hissetmiştir. Verginin konusuna girmeyen bir şeyin o vergiden istisna edilmesi zaten gereksizdir, ama kanaatimce kanun koyucu (teknik olarak bir hata da olsa) yaptığı yasal değişiklik ile tartışmalara son vermek istemiştir. Kısa çalışma ödeneği açısından ise böyle bir istisna düzenlemesi ne GVK, ne de İSK’da bulunmamaktadır. Dolayısıyla, bir an için bu ödemeler için bir istisna olmadığı gerekçesiyle vergiye tabi olabileceği düşünülse de, yukarıda izah ettiğim üzere, kısa çalışma ödeneği gelir vergisinin konusuna girmemektedir. Diğer taraftan, işçilere karşılıksız yapılan bu ödeme, Veraset ve İntikal Vergisi (VİV) Kanunu’nun konusuna girmektedir. VİV md. 4/d uyarınca 2020 yılında yapılan karşılıksız intikallerin 7.060 TL’si VİV’den istisna edilmiştir. Dolayısıyla, bu tutarı aşan kısa çalışma ödemeleri üzerinden intikal vergisi ödenmesi gerekecektir. Bu verginin ödenmesi, sosyal amaçla yapılan kısa çalışma ödeneğinin etkinliğini ve amacını olumsuz etkileyecek olup çalışanlar üzerinde adaletsiz bir vergi yükü oluşturacaktır. Bu nedenle, gerekli yasal düzenleme yapılarak kısa çalışma ödemesi, başta VİV olmak üzere her türlü vergiden istisna edilmelidir.
Diğer taraftan, devlet tarafından yapılan bu ödemenin bir hibe olmadığı, işçinin hak etmiş olduğu ödeneğin bir kısmının işsiz kalmadan önce kendisine ödenmesi olduğu yönünde görüş de bulunmaktadır. Bu görüş sahipleri, görüşlerine gerekçe olarak kısmi çalışma ödeneği süresinin işsizlik ödeme süresinden mahsup edilebilmesini göstermektedirler. Ancak, ben bu görüşe katılmıyorum. Zira her şeyden önce, bu ödeme bir çalışma veya hizmet karşılığı olmayıp ivazsızdır. Ayrıca, işsizlik ödemesi de aslında VİV konusuna girer, ama İSK uyarınca bu ödeme her türlü vergiden istisna edilmiştir. Diğer taraftan, Cumhurbaşkanı’nın kısa çalışma ödemesi süresini işsizlik ödemesi süresinden mahsup ettirmeme yetkisi vardır. Mahsubun yapıldığı zaman VİV olmazken, bu yetki kullanılarak mahsuba izin verilmediği durumda VİV’in doğması verginin idari bir işlemle doğup kalkması sonucunu doğurur ki, bu durum Anayasa’nın 73. maddesinde vücut bulan verginin kanuniliği ilkesine aykırıdır.
Diğer bir konu, işverenin kısa çalışma ödemesi alan işçiye maaşının geri kalan kısmını (tamamlama ödemesi) ödemesinin vergi mevzuatı karşısındaki durumudur. (Önceki yazımda bunun mümkün olduğunu ve kısa çalışma ödeneği alınmasına engel olmaması gerektiğini belirtmiştim.) İş yerinde kısmi çalışma devam ederken yapılan tamamlama ödemesinin niteliğinde tartışma olmamalıdır; zira bu ödeme ücrettir. Sadece, işçinin saat/gün başı birim ücreti değişmiş olacaktır. Ancak tarafların bu değişikliği yazılı hale getirmesinde ve kısa çalışma dönemi için ücreti aradaki maaş farkını kapsayacak şekilde revize ettiklerini iş sözleşmesine yansıtmalarında fayda bulunmaktadır. Aksi halde çalışılmayan güne isabet eden tamamlama ödemesinin sosyal ödeme olduğu eleştirisi söz konusu olabilir. İş akdinde böyle bir revizenin yapılması, kısa çalışma ödemesi tutarını etkilemeyeceğinden devletin bir kaybı söz konusu olmayacaktır. Örneğin, 6 gün çalışan iş yeri 4 gün çalışmaya başlamışsa, işçi çalışılmayan 2 gün için kısa çalışma ödeneği, çalışılan 4 gün için ücret almaktadır. Kısa çalışma yapılan dönem için 4 günlük ücretin önceki 6 günlük ücrete eşit olacak şekilde iş akdine bir ekleme yapılması mümkündür. Bu durumda, işverence yapılan maaş tamamlama ödemesi gelir vergisi stopajı ve SGK prim hesaplamasına tabi olup işveren tarafından da ücret gideri olarak kurum kazancından veya gelir vergisi matrahından indirilebilir.
Diğer taraftan, iş yerindeki faaliyet tamamen durmuşsa, maaş tamamlama ödemesi artık işçinin hizmetinin karşılığı olmayıp işveren tarafından işçiye yapılan bir sosyal transferdir. Bu durumda yapılan bir ödeme, işçi açısından VİV konusuna girerken, işveren açısından gelir vergisi veya kurumlar vergisi nazarında indirilebilir bir gider söz konusu olmayacaktır. Bununla birlikte, tamamlama ödemesi 7226 sayılı Kanun’la 4 aya çıkarılan ve İş Kanunu’nun 64. maddesinde düzenlenen telafi çalışmasına mahsuben yapılmaktaysa, tamamlama ödemesinin telafi çalışmasına isabet eden kısmı ücret avansı olarak değerlendirilip ona göre muamele görebilir.
İçinde bulunduğumuz bu dönemde, vergiye tabi maaş tamamlama ödemeleri için gelir vergisi istisnasının getirilmesi değerlendirilmelidir. Ayrıca, kısa çalışma ödemesindeki damga vergisi kesintisi kaldırılmalıdır. Kısa çalışma ödeneğinin veraset ve intikal vergisinden de istisna edilmesi gerektiğini yazımı sonlandırırken tekrar vurguluyorum.
Son söz: Kaşıkla yedirip sapıyla göz çıkarma.