1999 yılındaki Marmara Depremi sonrasında ülkemizdeki bina stoğunun önemli bir kısmının depreme dayanaklı olmadığı gerçeği ortaya çıkınca, depreme dayanıksız binaların güçlendirilmesi veya yıkılıp yerlerine yenilerinin yapılması çalışmaları başladı. Bu bağlamda, biraz gecikmeyle de olsa 2012 yılında “kentsel dönüşüm”ün yasal alt yapısı olan 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun çıkarıldı ve aynı yıl sonunda söz konusu Kanuna ilişkin Yönetmelik de çıkarılarak kentsel dönüşüm çalışmalarına hız verildi. İşin özünde, depreme dayanıklı olmayan binaların maliklerce veya belediyelerce ya da Çevre ve Şehircilik Bakanlığınca tespit ettirilip tapuya riskli yapı şerhinin düşülmesi, sonrasında da bu riskli binaların yıkılarak yerlerine yenilerinin yaptırılması yer almaktadır. Sistemin işlemesi, bina malikleri ile binaları yenileyecek müteahhitlerin anlaşmasına bağlıdır. Kentsel dönüşümün başarıyla uygulandığı örneklerin sayısı az olmamakla birlikte; riskli yapı tespitlerine karşı yapılan itirazlar ve açılan davalar, maliklerin kendi aralarında ve müteahhitlerle anlaşmasında problemler çıkması, birçok projenin rant kaygısı içermesi ve bina yığınlarına (örneğin İstanbul Fikirtepe bölgesi) yol açması, müteahhitlerin batması nedeniyle projelerin tamamlanamaması gibi sebeplerle kentsel dönüşümün istenilen hız ve başarıda ilerlediğini söylemek de mümkün değildir.
6306 sayılı Kanun, kentsel dönüşümün maliyetini azaltmak için çeşitli teşvikler içermektedir. Söz konusu teşviklerden en önemlilerinden birisi Kanun’un 7 maddesinin 9. bendinde düzenlenen vergisel teşviklerdir. Maddenin ilk halinde, Kanun uyarınca yapılan işlem, sözleşme, devir ve tesciller ile uygulamaların noter harcı, tapu harcı, belediyelerce alınan harçlar, damga vergisi, veraset ve intikal vergisi, döner sermaye ücreti ve diğer ücretlerden; kullandırılan krediler sebebiyle lehe alınacak paraların ise banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesna olduğu belirtilmişti. Görüldüğü üzere, kanun koyucu kentsel dönüşüm nedeniyle ortaya çıkan “işlem vergilerinin” alınmamasını istiyordu. Buna rağmen gerek Çevre ve Şehircilik Bakanlığı ve tapu müdürlükleri, gerek Maliye bu istisna maddesini (her zaman olduğu gibi) dar yorumlayarak istisnanın uygulanma alanını oldukça sınırlı tutmuş, bunun üzerine de çok sayıda ihtilaf ortaya çıkmıştı. Bu ihtilafların büyük çoğunluğunun mahkemelerce vatandaşlar lehine sonuçlandırıldığını söyleyebiliriz. Diğer taraftan, mahkemeye taşınan ihtilaf konusu tutarların çok büyük olmayıp temyiz sınırının altında kalması nedeniyle, söz konusu mahkeme kararlarının kahir ekseriyetinin Danıştay incelemesi geçirmeden kesinleştiğini de belirtmek gerekir.
Yaşanan tartışmalar üzerine, 6306 sayılı Kanun’un vergi istisnasını düzenleyen 7/9. maddesi 2018 yılı sonunda değiştirilerek daha detaylı bir düzenleme yapıldı. Söz konusu düzenleme uyarınca, 6306 sayılı Kanun uyarınca yapılacak olan ve Bakanlık, TOKİ, İller Bankası Anonim Şirketi, İdare (belediyeler) ve dönüşüme konu yapıların inşası işini yüklenen müteahhit ile malik ve en az bir yıldır kiracı veya sınırlı ayni hak sahibi olarak riskli yapıyı kullanan gerçek kişiler veya özel hukuk tüzel kişilerinden birinin taraf olduğu;
1) Kanun kapsamındaki taşınmazların dönüşüme tabi tutulmadan önce ilk satışı, devri, tescili ve ipotek tesis edilmesi işlemleri ile bu Kanun kapsamında yapılacak uygulamalar neticesinde meydana gelen yeni yapıların malik, işi yüklenen müteahhit ve en az bir yıldır kiracı veya sınırlı ayni hak sahibi olarak riskli yapıyı kullanan gerçek kişiler veya özel hukuk tüzel kişilerine ilk satışı, devri, tescili ve ipotek tesis edilmesi işlemleri,
2) Kanun kapsamındaki bir yapıdan dolayı, bu Kanun kapsamındaki parsellerde veya alanlarda veya söz konusu parsel ve alanların dışındaki parsellerde yeni bir yapı yapılması ya da mevcut bir yapının satın alınması veya ipotek tesis edilmesi işlemleri,
3) Kanun kapsamında yapılacak uygulamalar neticesinde meydana gelen yeni yapıların işi yüklenen müteahhit, Bakanlık, TOKİ, İller Bankası Anonim Şirketi, İdare (belediyeler) ve bunların iştirakleri tarafından gerçekleştirilecek ilk satışı, devri, tescili ve ipotek tesis edilmesi işlemleri ile belirtilen yapıların dönüşümüne ilişkin olarak Kanun uyarınca yapılacak diğer işlemler noter harcı, tapu harcı, belediyelerce alınan ücret ve harçlardan, veraset ve intikal vergisi, döner sermaye ücreti ve diğer ücretlerden, bu işlemler nedeniyle düzenlenecek kâğıtlar, resmî dairelerin mal ve hizmet alımlarına ilişkin ödemeler sebebiyle düzenlenen kâğıtlar da dahil olmak üzere damga vergisinden, bu Kanun kapsamındaki yapıların maliklerine ve malik olmasalar bile bu yapılarda kiracı veya sınırlı ayni hak sahibi olarak en az bir yıldır ikamet ettiği veya bunlarda işyeri bulunduğu tespit edilenlere bu amaçlarla kullandırılan krediler dolayısıyla lehe alınacak paralar, banka ve sigorta muameleleri vergisinden istisnadır. Ayrıca, Kanun kapsamındaki iş, işlem ve uygulamalar, Bakanlık, TOKİ, İller Bankası Anonim Şirketi ve İdarenin, sermayesinin yarısından fazlasına sahip oldukları şirketleri tarafından yürütülüyor ise bu şirketlerce yapılan iş, işlem ve uygulamalarda da belirtilen vergi, harç ve ücret muafiyetleri uygulanmaktadır.
Kentsel dönüşüm işlemlerinde uygulanan vergisel istisnalara ilişkin Kanun maddesi detaylıca düzenlenerek yaşanan uyuşmazlıkların önüne geçilmek istense de pratikte ihtilaflar görülmeye devam etti. İhtilafa konu tartışmalardan en önemlisi de riskli yapıların dönüştürülmesinden sonra ortaya çıkan yeni taşınmazların hak sahiplerince üçüncü kişilere satışlarında Kanun’da belirtilen istisnaların uygulanıp uygulanmayacağına ilişkindi. İdare, kentsel dönüşüme uğramış riskli yapıların üçüncü kişilere satışında Kanun’daki vergisel istisnaların uygulanmayacağı görüşünde olup bu işlemlerde başta tapu harcı olmak üzere diğer ücret ve vergileri almaktadır.
Danıştay 9. Dairesi, 23 Haziran 2021 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan kanun yararına temyiz yoluyla verdiği iki içtihat ile artık bu konudaki ihtilafları sona erdirecek karara imza atmıştır. Kararların detaylarına girmeden, bu kararların neden ihtilaflara son vereceğine ilişkin bir parantez açayım. Söz konusu kararlar, kanun yararına temyiz yoluyla verilmiştir. İdari Yargılama Usulü Hakkında Kanun’un “kanun yararına temyiz” başlıklı 51. maddesi uyarınca, idare ve vergi mahkemeleri ile bölge idare mahkemelerinin kesin olarak verdiği kararlar ile istinaf veya temyiz incelemesinden geçmeden kesinleşmiş bulunan kararlardan niteliği bakımından yürürlükteki hukuka aykırı bir sonucu ifade edenler, ilgili bakanlıkların göstereceği lüzum üzerine veya kendiliğinden Danıştay Başsavcısı tarafından kanun yararına temyiz olunabilir. Temyiz isteği yerinde görüldüğü takdirde karar, kanun yararına bozulur. Bu bozma kararı, daha önce kesinleşmiş olan merci kararının hukuki sonuçlarını kaldırmaz. Bozma kararının bir örneği ilgili bakanlığa gönderilir ve Resmi Gazete'de yayımlanır. Kanun yararına temyiz, olağan üstü kanun yollarından birisi olup amacı içtihat birliğini sağlamaktır. İçtihadı birleştirme kararı kadar bağlayıcılığı olmasa da hukuka aykırılığın tespiti yapılarak mahkemelerce dikkate alınmak üzere Resmi Gazete’de yayımlanması, bu kararları güçlü birer emsal karar yapmaktadır. Yüksek mahkeme bir anlamda, kanun yararına temyize konu uyuşmazlıktaki görüşünü ilan edip ilgili mahkemelerin bu görüşe uymasını beklemektedir.
Şimdi gelelim Danıştay 9. Dairesinin verdiği kararlara. 9. Daire, 2020/6224 E., 2021/2347 K. sayılı kararında, kentsel dönüşüme uğramış taşınmazını üçüncü kişiye satan başvurucunun ödediği tapu harcını düzeltme şikayet yoluyla1 İdare’den geri isteğinin reddi üzerine açtığı davada, ilk derece vergi mahkemesinin 6306 sayılı Kanun çerçevesinde yıkılıp yeniden yapılan yapıdaki bağımsız bölümlerin hak sahibi dışındaki üçüncü kişilere satılması işleminin söz konusu Kanun’da belirtilen istisna kapsamındaki satış olarak değerlendirilmesinin mümkün olmadığı, bu nedenle de bu devir işleminde tahsil edilen tapu harcının hukuka uygun olduğu yönündeki kesin kararını incelemiş ve kentsel dönüşüm uygulaması sonrasında inşa edilen konutların üçüncü kişilere ilk satış işlemlerinin de 6306 sayılı Kanun kapsamında olduğunu ve Kanun’un 7/9. maddesi uyarınca vergi ve harçtan istisna olduğunu belirtip dava konusu olayda verginin mevzuunda hata olduğu sonucuna ulaşmıştır.
Resmi Gazete’de yayımlanan ikinci karara konu olayda ise ilk derece mahkemesi düzeltme şikayet konusu yapılan başvuruyu, konunun 6306 sayılı Kanun ve ilgili Yönetmeliğin hukuken yorumlanmasına bağlı olduğu, herhangi bir kuşku veya hukuki tartışmaya meydan bırakmayacak şekilde açık bir vergi hatası kapsamında olmadığı, davanın esasını oluşturan iddiaların vergilendirme işlemine karşı açılacak idari davada incelenebilecek hukuki bir ihtilaf olması nedeniyle uyuşmazlığın düzeltme şikayet kapsamında değerlendirilemeyeceği gerekçesiyle davayı kesin olarak reddetmiştir. (Vergi yargısının son dönemde uyuşmazlık konusu olayların kanun yorumu gerektirmesi nedeniyle vergi hatası kapsamında değerlendirilemeyeceği ve düzeltme şikâyet başvurusu yapılamayacağı yönündeki bazı kararlarını hayretle karşılıyorum. Mevzuatı değerlendirmeden bir konuda vergi hatası olduğu nasıl her zaman tespit edilecek ben şahsen anlamakta zorlanıyorum.) Danıştay 9. Dairesi 2020/5969 E., 2021/2353 K. sayılı kararında, yukarıdakine paralel şekilde, kentsel dönüşüme uğramış riskli yapıların hak sahiplerinin üçüncü kişilere yaptıkları satışların da Kanun’daki vergi ve harç istisnasından yararlanacağını ve ortada vergide hata olduğu sonucuna ulaşmıştır.
Kanun yararına temyiz yoluyla verilen bu iki kararın geleceğe ve geçmişe dönük önemli etkileri olacaktır. Bu kararlar uyarınca, riskli yapı şerhi konulduktan sonra yıkılıp yerine yeni taşınmaz alan hak sahipleri ve müteahhitlerce üçüncü kişilere yapılan satış ve devirlerde 6306 sayılı Kanun’un 7/9. maddesindeki istisna uygulanarak tapu harcı ve diğer vergi, harç ve ücretler alınmamalıdır. Geçmişte ödenmiş tapu harçlarının iadesi ise Vergi Usul Kanunu’nun düzeltme ve şikâyet hükümleri yoluyla mümkündür. Bu durumda, kentsel dönüşüme uğramış yapıları devir alan üçüncü kişiler ve devreden hak sahiplerinin, 2016 yılı ve sonrasında bu kapsamda ödemiş oldukları tapu harçlarının iadesi için vergi dairelerine baş vurmaları yeterli olacaktır. Vergi daireleri, yukarıda yer verdiğim Danıştay kararlarına rağmen iade yapmazsa açılacak davalar çok yüksek bir olasılıkla İdare aleyhine sonuçlanacaktır.
Sözün özü: Yanlış hesap Bağdat’tan döner.
(1) Düzeltme ve şikayet yolu, Vergi Usul Kanunu uyarınca dava açma süresi geçen ama vergi hatası bulunan işlemler nedeniyle ödenmiş olan vergilerin iadesini sağlayan müesseselerdir.