6 Şubat 2023 tarihinde yaşadığımız depremler nedeniyle 7440 sayılı Kanun ile “Ek Vergi” getirilmişti. Söz konusu vergi, 2022 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde matrahtan indirim konusu yapılan bazı indirim ve istisnalar üzerinden % 5 ve % 10 oranında ilave bir vergileme yapılmasını ön görmekteydi. Ek vergi kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edilip iki taksit halinde ödenecek şekilde düzenlendi.
Ek verginin Anayasa’ya uygun olup olmadığı konusunda, vergi hukukçularının bu verginin çeşitli nedenlerle Anayasa’ya aykırı olduğu konusunda ittifak halinde olduklarını söyleyebiliriz. Ben de bu köşede kaleme aldığım yazıda [1] bu verginin Anayasa karşısındaki durumu hakkında görüşlerimi dile getirmeye çalışmıştım. Söz konusu yazıda özetle, bu verginin yeni bir vergi olmadığı, 2022 yılı kurumlar vergisinin tamamlayıcısı olduğu, 2022 takvim yılı kapandıktan sonra geçmişe etkili olarak çıkarılan bu verginin Anayasa’nın kanunların geriye yürümezliği ve hukuki güvenlik ilkelerini ihlal ettiği yönünde, geçmişte Anayasa Mahkemesinin (AYM) verdiği kararları da dikkate alarak, görüş beyan etmiştim. Ek verginin bütün kurumlar vergisi mükelleflerini kapsamaması, verginin kapsamı dışında tutulan indirim ve istisnalar açısından yapılan ayırımın makul gerekçere dayanmaması, depremden ciddi şekilde etkilendiği halde sırf merkezi kanunda sayılan illerde olmadığı için ek vergi ödemek durumunda olan şirketlere dönük bir düzenleme içermemesi nedeniyle vergide genellik, eşitlik, ödeme gücüne göre vergileme ilkelerinin de ihlal edildiği ileri sürülebilir.
Kanunun yayımlanmasından sonra konuya ilişkin çıkarılan Tebliğde, yürürlükte bulunan çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları kapsamında, vergilendirme hakkının ilgili ülkede bulunması nedeniyle Türkiye’nin vergi alma hakkı olmadığı veya söz konusu kazançların Türkiye’de istisna edilmesi gerektiği durumlarda, elde edilen ve kurum kazancına dâhil edilerek beyannamenin “Diğer indirimler” ile “Diğer indirimler ve istisnalar” satırlarında matrahtan indirim konusu yapılan tutarların ek verginin konusuna girmeyeceği açıklandı.
Ayrıca, ek vergiye ilişkin beyannamelerin verilmesinden sonra, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından ek verginin tahsilatına ilişkin çıkarılan 2023/2 seri numaralı Tahsilat İç Genelgesinde "Buna göre, ilgili mevzuat kapsamında belirlenen diğer şartların sağlanması koşuluyla 7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 10 uncu maddesinin yirmi yedinci fıkrası gereğince alınan “Ek Kurumlar Vergisinin” 6183 sayılı Kanunun 48 inci maddesi kapsamında müracaat tarihinden itibaren 12 ayı geçmeyecek şekilde tecil ve taksitlendirilmesi uygun görülmüştür." açıklaması yapıldı.
Gerek Tebliğ, gerek iç genelgedeki düzenlemelerden görüldüğü üzere, Gelir İdaresi Başkanlığı da ek vergiyi, 2022 yılı kurumlar vergisinin eki olarak görmekte, uygulamayı da bu şekilde yönlendirmektedir. Hatta iç genelgede ek verginin kurumlar vergisinin eki olduğu açıkça ifade edilmiştir. Bu durumda, ek verginin 2022 yılına ilişkin Kurumlar Vergisinin mütemmüm cüzü olduğu konusu ihtilaflı olmaktan çıkmış olup ek verginin yeni bir vergi olmadığı yönünde tarafımca dile getirilen iddianın İdare tarafından da kabul edildiği anlaşılmaktadır.
Ek vergiye karşı davanın tahakkuk fişinin düzenlenmesinden itibaren 30 gün içinde açılması gerekmektedir. Beyannamelerini son günlerde veren mükellefler için ise dava açma süresi 5 Haziran 2023 günü (bugün) sonunda dolmaktadır. Dolayısıyla, bu vergiye karşı dava açmamış olan mükellefler için hala zaman var.
Ek vergiye karşı nerede, hangi gerekçeyle dava açılacak?
Ek vergiye karşı açılacak dava, yukarıda belirttiğim nedenlerle söz konusu verginin Anayasa’ya aykırı olduğu gerekçesiyle vergi mahkemelerinde açılacaktır. Bu arada kurumlar vergisi beyannamesinde başka konular nedeniyle ihtirazi kayıt koyup dava açacak mükelleflerin kurumlar vergisine ayrı, ek vergiye ayrı mı dava açacağı; yoksa her iki vergiye karşı tek bir dava mı açacağı konusunda bir usul tartışması gündeme gelebilir. Benim bu konudaki görüşüm ortada tek beyanname, tek tahakkuk fişi, dolayısıyla tek idari işlem olduğuna ve ek vergi kurumlar vergisinin eki olduğuna göre tek bir dava dilekçesiyle bütün konulara karşı dava açılması gerekmektedir. Vergi mahkemesi ek vergiye ayrı dava açılması gerektiği yönünde karar verirse mahkeme dilekçe ret kararı verip ayrı dava açılması için ek süre tanıyacaktır. Dolayısıyla, süresinde dava açanlar için hak kaybı yaşanmayacaktır. Tek dava yerine ayrı ayrı dava açanlar için de mahkeme aksi görüşte olursa benzer süreç onlar için de işleyecektir veya mahkemeler bağlantı kararı verebilir.
Süresinde verilen beyannamelere ihtirazi kayıt koymanlar da dava açabilirler mi?
Ek vergiye karşı dava açılabilmesi için süresinde verilen beyananameye ihtirazi kayıt konulması gerekmektedir. Danıştay ve Anayasa Mahkemesinin yerleşik içtihatları uyarınca, yasal süresi içinde verilen beyannameye ihtirazi kayıt konulmamışsa, yasal süresinden sonra düzeltme beyannamesi verilip ihtirazi kayıt konulması hali, İdarenin bu yönde bir zorlaması olmadığı müddetçe, mükelleflere dava açma hakkı vermemektedir. Zira, beyan esasının geçerli olduğu bir sistemde mükelleflerin kendi beyanlarına karşı dava açabilmelerinin şartı beyannamelerine ihtirazi kayıt koymuş olmalarıdır. Her ne kadar, ihtirazi kayıt müessesesinin düzenlendiği İYUK’ta verilen beyannameler arasında süresinde verilip verilmeme açısından bir ayırım yapılmamış olsa da yargı maalesef şimdilik kısıtlayıcı bir yorum yapmaktadır. Ben bu durumu mahkemeye erişim hakkının kısıtlanması anlamında eleştiriyorum. Bununla birlikte, konuya pratik açıdan bakarsak süresinde verdiği beyannameye ihtirazi kayıt koymadığı için dava hakkı olmadığı halde dava açan bir mükellef, davası kesin olarak reddedilinceye kadarki süreçte Anayasa Mahkemesi tarafından ek vergi iptal edilirse bu iptal kararının sonuçlarından yararlanabilmelidir.
AYM iptal kararları geriye yürümediğinden, ek vergiye karşı dava açmayanların iptal kararının sonuçlarından yararlanmaları mümkün gözükmemektedir. Diğer taraftan, dava açmadığı halde ek vergiyi iç genelge kapsamında taksitlendiren mükellefler açısından AYM iptal kararının RG’de yayımlandığı gün itibariyle ödenmemiş olan taksitler için de etkili olması gerekir.
Açılacak davalarda hakimler ne yönde karar verebilir?
Yukarıda belirttiğim üzere ek vergiye karşı açılacak davalar vergi mahkemelerinin görev alanındadır. Vergi mahkemesi, ek verginin üst norm olan Anayasa’ya aykırı olduğu sonucuna karar verirse tahakkuk işlemini kendisi iptal edebilir. Zira Anayasa’ya aykırı kanunları iptal yetkisi AYM’de olsa da, derece mahkemelerinin en üst norm olan Anayasa’ya aykırı mevzuata dayanılarak tesis edilen işlemleri iptal etme yetkisi bulunmaktadır. Ancak, ek vergi özelinde, pratikte derece mahkemelerinin bu yönde karar verme ihtimallerini düşük görüyorum. Bu durumda, ikinci ihtimal devreye girmektedir. Derece mahkemeleri, Anayasa’ya aykırılık iddiasını ciddi bulursa konuyu Anayasa’nın 152. maddesi gereği itiraz yoluyla AYM’ye taşıyacak ve kararı AYM verecektir. Derece mahkemesi davacının Anayasa’ya aykırılık iddiasına katılmadığını gerekçeli olarak karşılamadan davayı reddederse veya dosyayı AYM’ye göndermezse AYM içtihatları uyarınca davacının adil yargılanma hakkını ihlal etmiş olacaktır. Bu nedenle, ek vergiye karşı açılacak davalarda dosyaların AYM’ye taşınması kuvvetle muhtemeldir. AYM, Anayasa’nın 152. maddesi uyarınca dosyanın kendisine gelişinden itibaren 5 ay içinde kararını açıklamak durumundadır.
AYM, ek vergi konusunda ne yönde karar verebilir?
Bu soruya kesin bir cevap vermek elbette mümkün değildir. Ancak geçmişteki AYM içtihatlarından yola çıkarsak Yüksek Mahkemenin ek vergiyi iptal etmesi beklenmelidir. Ancak, AYM’nin bazen “siyaseten” karar verdiği durumlar olabilmektedir. Yüksek Mahkemenin “kamu yararı” gerekçesine sığınarak ek vergiyi iptal etmemesi de söz konusu olabilir. Ek vergiye karşı şimdiden çok sayıda dava açıldığına göre sonucu bir kaç ay içerisinde hep birlikte göreceğiz.
Sözün özü: Vergi siyasi bir araçtır.
[1] https://www.ekonomim.com/kose-yazisi/sapkadan-cikan-tavsan-ek-vergi/686229