Farkında mısınız bilmiyorum ama son dönemlerde Maliye tarafından yapılan düzenlemelerin birçoğu “yetki aşımı yapıldığı” iddiasıyla yargıya intikal ettiriliyor. Yargı ise, kanunlarda Maliye’ye tanınan yetkinin sınırlarının aşılıp aşılmadığına bakıyor, mükelleflere kanunda yer almayan bir yükümlülük yükleyen ya da kanunda olmayan yeni bir düzenleme getiren Tebliğlerin önce yürütmesini durduruyor, sonrasında ise iptaline karar veriyor. Bu tür kararlara sıkça rastlamaya başlandı.
Son olarak Danıştay’dan bu kapsamda Maliye’yi şaşırtan bir yürütmeyi durdurma (YD) kararı daha geldi!
Bugünkü yazımız, Danıştay’ın bu son YD kararı ile ilgili.
Yürütmeyi durdurma kararı ne ile ilgili?
Danıştay’ın bu son YD kararı, 1 Seri No.lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliği’nin (V/C-3). bölümünde yer alan “damga vergisi dahil” ibaresi ile ilgili.
YD Kararına konu düzenleme tam olarak ne?
Danıştay’ın YD kararına konu olan ve 1 Seri No.lu Tebliğin (V/C-3). bölümünde yer alan düzenleme aynen şu şekilde:
“Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince bu Tebliğin (V/C-1) ve (V/C-2) bölümlerinde belirtilen şekilde artırılan veya beyan edilen matrahlara % 20 vergi oranı uygulanmak suretiyle ödenecek vergi tutarı hesaplanacaktır.
7326 sayılı Kanun hükümlerine göre artırılan veya beyan edilen matrahlar üzerinden hesaplanan gelir veya kurumlar vergisi için ayrıca herhangi bir vergi hesaplanmayacak ve ödenmeyecektir. (…)
Öte yandan, matrah artırımında bulunmak istedikleri yıllara ilişkin yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerini kanuni süresinde vermiş ve bu beyannameler üzerinden anılan beyannamelere ilişkin damga vergisi de dâhil olmak üzere tahakkuk eden vergilerin tamamını süresinde ödemiş bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, bu vergi türlerine ilişkin olarak herhangi bir dönem için 7326 sayılı Kanunun 2 nci ve 3 üncü maddeleri hükümlerinden yararlanmamış olmaları şartıyla, Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre artırdıkları matrahlara %20 yerine %15 vergi oranı uygulanmak suretiyle ödenecek vergi tutarı hesaplanacaktır.”
Dava neden açıldı?
Maliye, 7326 sayılı Kanun kapsamında 2020 yılı için kurumlar vergisi yönünden matrah artırımında bulunan ve yüzde 15 üzerinden vergi hesaplayan bir şirkete, artırılan matrah üzerinden yüzde 15 üzerinden değil, yüzde 20 oranı üzerinden vergi hesaplanması gerektiği gerekçesiyle ek vergi tahakkuk ettirdi. Buna gerekçe olarak da, söz konusu beyannameye ilişkin damga vergisinin geç ödenmesini gösterdi (bu arada dava konusu olayda damga vergisi vade tarihi olan 30 Nisan 2021 tarihinde değil, vadesi geçtikten sonra 3 Mayıs 2021 tarihinde ödenmiş).
Davacı mükellef de, 7326 sayılı Kanunun 5. maddesinde “gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, artırımda bulunmak istedikleri yıla ait yıllık beyannamelerini kanuni sürelerinde vermiş, bu vergi türlerinden tahakkuk eden vergilerini süresinde ödemiş” ibaresinin bulunduğunu, “damga vergisi de dahil olmak üzere” ibaresinin yer almadığını, dolayısıyla Tebliğdeki “damga vergisi de dahil olmak üzere” ibaresinin Kanuna ve Anayasaya aykırı olduğunu iddia ederek, söz konusu ibarenin yürütmesinin durdurularak iptal edilmesi talebiyle dava açtı.
Peki, 7326 sayılı Kanundaki düzenleme nasıl?
7326 sayılı Kanunun 5/1. maddesinin konu ile ilgili (ç) bendi aynen şu şekilde:
“ç) Bu fıkra hükmüne göre artırılan matrahlar, % 20 oranında vergilendirilir ve üzerinden ayrıca herhangi bir vergi alınmaz. Ancak, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, artırımda bulunmak istedikleri yıla ait yıllık beyannamelerini kanuni sürelerinde vermiş, bu vergi türlerinden tahakkuk eden vergilerini süresinde ödemiş ve bu vergi türleri için bu Kanunun 2 nci ve 3 üncü madde hükümlerinden yararlanmamış olmaları şartıyla bu fıkra hükmüne göre artırılan matrahları % 15 oranında vergilendirilir. İstisna, indirim ve mahsuplar nedeniyle bu beyannameler üzerinden ödenmesi gereken verginin bulunmaması hâlinde de bu hüküm uygulanır.”
Maliye, açılan bu davaya nasıl bir savunma verdi?
Maliye’nin bu davaya ilişkin savunması özetle şu şekilde:
“Yasal düzenlemeleri açıklayıcı mahiyette olan ve yeni hiçbir hüküm getirmeyen, anılan Kanunda düzenlenen “matrah ve vergi artırımı“ hususlarının uygulamasına dair usul ve esasları belirleyen 1 Seri No.lu Tebliğin anılan kısmı, idari davaya konu edilebilen düzenleyici işlem mahiyetinde değildir.
1 Seri No.lu Genel Tebliğin “V-Matrah ve Vergi Artırımına İlişkin Hükümler” başlıklı C/3 bölümünde yer alan ve davaya konu olan “...damga vergisi de dahil” ibaresi, davacının yapılandırmadan faydalanmasına engel olmamakla birlikte, somut olayda matrah artırımı üzerinden vergisel yükümlülüklerini zamanında yerine getirmemiş olan davacının, Kanunun sadece vergiye uyumlu mükelleflere sağladığı imkan olan % 20 yerine % 15 oranında vergi ödeme imkanından faydalanması mümkün değildir. Gelir Vergisi Kanunu’nun “Vergiye Uyumlu Mükelleflere Vergi İndirimi” başlıklı mükerrer 121. maddesinde bahsi geçen “verilmesi gereken beyannameler üzerinden tahakkuk eden gelir veya kurumlar vergisi” ibaresine, bu beyanname ve ekleri üzerinden tahakkuk eden damga vergisi de dahil bulunmaktadır. Dolayısıyla, 2020 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesini verip tahakkuk eden damga vergisini süresinde ödemeyen davacının vergiye uyumlu mükellef olarak kabul edilmesi mümkün değildir. Ayrıca, dava konusu yapılan matrah ve vergi artırımı uygulaması benzeri yasal düzenlemelerle tekrarlanarak yerleşik hale gelmiş olup, 4111, 6111, 6736, 7143 sayılı Kanunlar ile bu kanunları açıklayan tebliğlerde de birebir aynı yönde açıklamalar bulunmaktadır. Bu nedenle, davacının yürütmeyi durdurma ve iptal talebinin reddedilmesi gerekmektedir.”
Danıştay davacıyı haklı buldu, Tebliğdeki ibarenin yürürlüğünü durdurdu!
Danıştay 4. Dairesi, davacıyı haklı bularak, 1 Seri No.lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7326 sayılı Kanun Genel Tebliği’nin (V/C-3). bölümünde yer alan “damga vergisi dahil” ibaresinin yürütmesini durdurdu (Danıştay 4. Dairesi’nin 17.02.2022 tarihli ve Esas No : 2021/8175 sayılı Kararı). Yürütmeyi durdurma kararı, hem usul hem de esas yönünden oy çokluğuyla verildi.
Yürütmeyi durdurma kararının gerekçesi ise şu şekilde:
“Madde metninden, mükelleflerin artırılan matrahlarının kural olarak % 20 vergilendirileceği ve üzerinden ayrıca herhangi bir verginin alınmayacağı, gelir ve kurumlar vergilerini süreleri içerisinde beyan ederek ödemek ve 2. maddede belirtilen kesinleşmiş borcu bulunmaması veya 3.madde kapsamında kesinleşmemiş veya dava safhasında olan ihtilaflı borcunun bulunmaması sebebiyle bu iki madde kapsamından yararlanmamış olmak kaydı ile yukarıda belirtilen 5/1. maddenin (ç) bendi kapsamında kendilerine kanunun tanıdığı %20 yerine %15 oranında kurumlar veya gelir vergisi ödeme kolaylığından faydalanılabileceği anlaşılmaktadır.
7326 sayılı Kanun hükümlerine göre artırılan veya beyan edilen matrahlar üzerinden başka herhangi bir vergi hesaplanmayacağı veya ödenmeyeceği belirtildikten sonra, öte yandan, matrah artırımında bulunmak istedikleri yıllara ilişkin gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerini kanuni süresi içinde vermiş ve bu beyannameler üzerinden anılan beyannamelere ilişkin "damga vergisi de dahil olmak üzere " ibaresi ile kanunda başka herhangi bir vergi alınmayacağı hükmüne rağmen kanunda öngörülmeyen bir koşulun getirilmiş olmasının alt düzenleyici normların normlar hiyerarşisi içerisinde kanunlara aykırı düzenlemeler getiremeyeceği ilkesine aykırı olduğu görülmektedir. Kanunda Hazine ve Maliye Bakanlığına tanınan yetkinin sınırları aşılarak düzenlenen ve mükelleflere Kanunda yer verilmeyen bir yükümlülük yükleyen dava konusu Tebliğin bu kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı ve uygulanması halinde telafisi güç veya imkansız zararların doğmasına yol açabileceği gözönünde bulundurulduğunda Tebliğin anılan "damga vergisi de dahil" ibaresinin yürütmesinin durdurulması gerektiği sonucuna varılmıştır.”
Maliye’nin bu karara Danıştay VDDK’da itiraz etmesi bekleniyor!
Evet, Maliye’nin, bu karara karşı, kararın tebliğini izleyen günden itibaren 7 (yedi) gün içerisinde Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nda (VDDK) itirazda bulunması bekleniyor.
Peki, Maliye’nin bu itirazının kabul edilmesi mümkün mü?
Teorik olarak her şey mümkün. Ancak, kararda yer alan gerekçeler dikkate alındığında, Danıştay VDDK’nın bu itirazı reddetme olasılığı yüksek görünüyor. Çünkü, 7326 sayılı Kanunun konu ile ilgili 5/1-ç maddesi son derece açık ve net!
Söz konusu madde de, mükelleflerin artırılan matrah üzerinden yüzde 20 yerine yüzde 15 vergi hesaplayabilmeleri için aranılan şartlar açık ve net bir şekilde düzenlenmiş bulunuyor. Bu şartlardan birincisi, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin artırımda bulunmak istedikleri yıla ait yıllık beyannamelerini kanuni sürelerinde vermiş ve bu vergi türlerinden tahakkuk eden vergilerini süresinde ödemiş olmaları; ikincisi ise, bu vergi türleri için bu Kanunun 2 (kesinleşmiş alacaklar) ve 3. Madde (kesinleşmemiş veya dava safhasında bulunan alacaklar) hükümlerinden yararlanmamış olmaları gerekiyor. Kaldı ki, 7326 sayılı Kanunun 5/1-ç maddesinde, artırılan matrah üzerinden yüzde 20 yerine yüzde 15 vergi hesaplanmasına ilişkin düzenlemeden GVK’nın mükerrer 121. Maddesindeki şartların aranılacağına dair bir hüküm veya atıf bulunmuyor.
Nitekim, 7326 sayılı Kanun kapsamında matrah ve vergi artırımında bulunmak isteyen mükellefler, artırılan matrah üzerinden yüzde 20 yerine yüzde 15 vergi hesaplanmasına ilişkin düzenlemeden, GVK’nın mükerrer 121. Maddesindeki şartlar değil, 7326 sayılı Kanunun 5/1-ç maddesinde yer alan ve yukarıda belirtilen iki şartı dikkate alarak yararlandılar. Maliye’de bu şekilde yapılan matrah ve vergi artırım beyanlarını eleştirisiz bir şekilde kabul etti! Aslında doğrusu da tam olarak bu!
Dolayısıyla, Maliye’nin dava konusu olayda savunmasını “uyumlu mükelleflere vergi indirimi düzenlemesine” dayandırması kanunen mümkün değil.
Dava süreci devam ediyor, gelişmeleri buradan duyuracağız
Dava süreci devam ediyor, mükellefler Maliye’ye karşı şu an için bir adım önde görünüyor. Mükellefler açısından son derece önemli olan bu dava ile ilgili gelişmeleri buradan duyurmaya devam edeceğiz.