Bu yazımda, idarenin vadesinde ödenmemiş alacaklarını tahsil amacıyla 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun kapsamında gerçekleştirdiği idari işlemler aleyhine, bu işlemlerde hata olduğu gerekçesi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “hata ve düzeltme” müessesi kapsamında idari başvuru yapılıp yapılamayacağı üzerinde duracağım. Aslında bu konuyu daha önce, cebri tahsilat işlemleri içerisinde en çok karşımıza çıkan ödeme emri üzerinden incelemiştim. Bu nedenle konuyu önce yine kısaca ödeme emri üzerinden değerlendireyim.
Her idari işlem gibi, vergi dairelerince tanzim edilerek mükelleflere tebliğ edilen ödeme emirlerine karşı da haksız oldukları iddiası ile tebliğini izleyen 15 gün içinde iptal davası açılabilir. Ancak bu davada ileri sürülebilecek iddialar, Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki 6183 sayılı Kanun’un 58. maddesi ile sınırlandırılmıştır. Bu sınırlandırmanın varlık sebebi, ödeme emirlerinin ancak, kamu alacaklarının artık tartışılamayacak derecede kesinleşmiş aşamada bulunduğu hallerde oluşturulabilecek bir idari işlem olduğu düşüncesine dayanmaktadır. 6183 sayılı Kanun’un anılan maddesine göre, ödeme emirleri aleyhine açılacak davalarda davacı ancak, “böyle bir borcun olmadığı”, “borcun kısmen ödendiği” veya borcun zamanaşımına uğradığı” iddiasını ileri sürebilir. (Bu dava sebeplerinin içerik ve kapsamlarına daha önce değindiğimden tekrar aynı konulara girmiyorum)
Ödeme emirlerine karşı açılacak davaların, Vergi / Ceza ihbarnamelerine karşı açılan davalardan bir önemli farkı da, yürütmeyi durdurmamasıdır. Bir başka anlatımla ödeme emrini tebliğ eden vergi dairesi, bu ödeme emri aleyhine dava açılmış olsa dahi, icra işlemlerine devam edebilir. Ödeme emrinin yürütülmesinin durdurulabilmesi, ancak dava açılan mahkemeden yürütmeyi durdurma kararı alınabilmesi ile mümkün olabilmektedir.
Kendilerine ödeme emri tebliğ olunanların, genellikle, ödeme emrinin ödeme yapılmış olmasına rağmen düzenlendiği veya önceden mahsup talebi bulunduğu veya ödeme emrinin çeşitli sebeplerle haksızlığına inandıkları durumlarda, düzeltilmesi veya iptal edilmesi için vergi dairelerine yazılı başvuruda bulundukları görülmektedir. Ancak bu başvuruların, ileride hak iddia etmeleri veya dava süresini durdurması / kesmesi açısından her hangi bir hukuki anlamı yoktur. Çünkü 6183 sayılı Kanun’da, ödeme merine karşı kullanılabilecek bir idari başvuru yolu düzenlenmemiştir. Öte yandan idari başvuru yolları konusunda Vergi Usul Kanunu’na bir atıf da yoktur.
Ödeme emri konusundaki taradığım yargı kararlarından hareketle ödeme emrine karşı “hata ve düzeltme” müessesesi kapsamında yapılacak idari müracaatın, dava açma süresini durdurmayacağı veya kesmeyeceği görüşünü savunurken oluşturduğum gerekçeleri kısaca şöyle sayabilirim.
- 213 sayılı Kanun’da düzenlenmiş hata ve düzeltme hükümlerinin 6183 sayılı Kanuna göre tesis edilen işlemleri de kapsayacağı yönünde bir düzenleme bulunmadığı,
- 6183 sayılı Kanun’da da konuya ilişkin olarak 213 sayılı Kanuna ilişkin bir atfın da bulunmadığı,
- Ödeme emrinin vergi borcunun artık ödenmesi gereken safhaya gelmesinden sonra düzenlendiği,
- 6183 sayılı Kanun’un 213 sayılı Kanun’a nazaran çok daha geniş bir kapsama sahip olduğu ve hemen hemen bütün kamu alacaklarının bu kanuna tabi olduğu, vergi alacaklarında hata ve düzeltme müessesesinin geçerliliğinin kabulü halinde diğer kamu alacakları ile vergi alacaklarının tahsil usulü konusunda bir ayrım ve eşitsizlik oluşacağı.
Kısaca, söylemek istediğimiz, ödeme emrine karşı kullanılabilecek başvuru yolunun sadece “dava yolu” olduğudur. Ödeme emri bazındaki bu görüşün, aslında 6183 sayılı Kanun kapsamında tanzim ve tebliğ olunan bütün idari işlemler için geçerli olduğunu söyleyebilirim.
Nitekim 6183 sayılı Kanun’un mükerrer 35. maddesine göre müteselsil sorumluluk çerçevesinde ödeme kendisine ödeme emri tebliğ olunan şirket yönetim kurulu üyesi, dava açmayarak ödeme emrinin haksız ve hatalı olduğu gerekçesi ile idareye müracaat etmiş, idare de bunun üzerine (dava açma süresini müteakip) haciz işlemi uygulamıştır. Anılan Yönetim Kurulu üyesi bu defa hacze karşı, düzeltme talebi bulunduğu ve ödeme emrinin hatalı-haksız olduğu gerekçesi haczin iptali için dava açmıştır. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, hacze karşı açılan davada, ödeme emri aleyhine hata ve düzeltme yoluna başvurulamayacağına, bu sebeple ödeme emrinin kesinleştiğine ve davanın reddedilmesi gerektiğine, karar vermiştir.
Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun E. 2022/1675 K. 2023/586 sayı ve 7.6.2023 tarihli Kararına göre, “Vergi hatalarının düzeltilmesi ve reddiyat, Vergi Usul Kanunu'nun "Vergilendirme" başlıklı Birinci Kitabının "Vergi Alacağının Kalkması" başlıklı Altıncı Kısmında yer almaktadır. "Vergilendirme" kitabında yer alan ve söz konusu Altıncı Kısmın Üçüncü Bölümünde düzenlenen vergi muamelelerindeki hataların giderilmesini amaçlayan düzeltme ve şikâyet yolu kamu alacaklarının güvenceye bağlanması yahut tahsili amacıyla tahsil dairelerince 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun uyarınca tesis edilen işlemleri kapsamamaktadır. Ödeme emri, kamu alacağı niteliğini kazanmış vergi ve cezaların tahsili amacıyla vergi idarelerinin tahsilat aşamasında düzenlediği işlemlerdendir. Davacı tarafından ileri sürülen tüm iddialar, ancak, ödeme emrine karşı süresinde açılan davalarda incelenebilir.”
Yine bildiğim kadarı ile 6183 sayılı Kanun’a göre yapılan teminat istemine karşı idari başvuru yapıp dava açmayan bir vergi mükellefinin tatbik edilen ihtiyati hacze karşı açtığı dava da teminat talebinin haksızlığına yönelik iddialar aynı gerekçe ile inceleme konusu yapılmamıştır.
Bu nedenle, cebri takip işlemlerine karşı illaki idari başvuru yollarını kullanmak isteyenlerin hata ve düzeltme yolunu değil, başkaca kanunlarda düzenlenmiş farklı hukuki yolları düşünmelerinde yarar vardır. Benden söylemesi.