Av. Dr. Burak Aslanpınar
info@aslanpinar.com
Akaryakıt sektöründeki vergi kaçakçılığı suçu merkezli vergi incelemeleri son dönemde oldukça artmaktadır. Söz konusu incelemelerinin çok sayıda sonucu ve ağır yaptırımı olabilmektedir. Bu ağır yaptırımlar, sektörde faaliyet gösteren tüzel ve gerçek kişileri, dağıtıcıları, akaryakıt istasyonlarını, istasyonların mülk sahiplerini ve hatta kiracıları etkilemektedir.
Yazımızda bu yaptırımlar ve yaptırımlara karşı başvurulabilecek hukuki yollar aktarılacaktır.
Vergi kaçakçılığı suçları ve cezaları, VUK’un 359. maddesinde a, b, c, ç fıkraları olmak üzere dört grup halinde düzenlenmiştir.
VUK’un 359/a maddesindeki gizleme (defter ve belgeleri ibraz etmeme), muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ya da kullanma gibi suçlar için 18 aydan 5 yıla kadar hapis cezası öngörülmüştür.
359/b maddesinde düzenlenen ve en sık karşılaşılan sahte belge düzenleme veya kullanma gibi suçlar için 3 yıldan 8 yıla kadar hapis cezası öngörülmüştür.
359/c maddesinde Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişilerin basabileceği belgeleri, Bakanlık ile anlaşması olmadığı halde basmak veya bilerek kullanmak fiili için 2 yıldan 8 yıla hapis cezası verileceği belirtilmiştir.
Bu üç fıkrada düzenlenen hapis cezalarının üst limitleri daha önce 3 ve 5 yıl iken 15.04.2022 tarihinde yürürlüğe giren 7394 sayılı Kanun ile 5 ve 8 yıla çıkarılmıştır.
İlk defa 7318 sayılı Kanunla eklenerek 30.04.2021 tarihinde yürürlük kazanan ve gerekçesinde “kaçak alınan akaryakıtın gizlenmesi” ve “akaryakıt kaynaklı olarak ödenmesi gereken vergilerin ziyaa uğratılması” amacıyla getirildiği belirtilen 359/ç maddesinde ise ödeme kaydedici cihaz, donanım ve sistemlere müdahale edilmesi ayrı bir suç olarak düzenlenerek karşılığında 3 yıldan 8 yıla kadar hapis cezası öngörülmüştür. Ayrıca VUK’un 367. maddesindeki vergi kaçakçılığında ceza davası açılması için gereken mütalaa şartı bu fıkradaki fiiller bakımından kaldırılmıştır.
Sonrasında, 7394 sayılı Kanun ile bu suçlar bakımından etkin pişmanlık yani vergi ve cezanın ödenmesi halinde uygulanacak hapis cezasında indirim hükümleri getirilmiştir[1].
Bu suçlarla ilgili ayrı ayrı uygulama yapılıp yapılmayacağı, suçun işlendiği yıllara göre zincirleme suç hükümleri uygulanıp uygulanmayacağı, özetle içtima (birleşme) konusu ayrıntılı incelenmesi ve tartışılması gereken bir husustur[2]. Zira ilgili hükümlerin uygulanması halinde hangi şekilde uygulandığı veya hiç uygulanmaması durumlarında hükmedilecek hapis cezası çok farklılık gösterebilmektedir. Hatta hapis cezasının fiilen infazı hali değişebilmekte yani hapse girmek ya da girmemek gibi önemli farklılıklar oluşabilmektedir. Bu nedenle vergi kaçakçılığına ilişkin ceza yargılaması sürecinin konunun uzmanı hukukçular yardımıyla yürütülmesi önem arz etmektedir.
Ceza yargılaması yetkili asliye ceza mahkemesinde yürütülmektedir. Kanun yolu istinaf olup ceza mahkemesi kararına karşı bölge adliye mahkemesine başvurulabilmektedir.
VUK’un 344/2. maddesi gereğince, yukarıda belirtilen 359. maddedeki fiiller nedeniyle vergi zıyaına (kaybına) neden olunmuş olması halinde ilgili verginin (KDV, kurumlar vergisi, gelir vergisi, ÖTV) 3 katı tutarında vergi ziyaı cezası uygulanmaktadır.
Özellikle sahte belge kullanma fiilleri bakımından KDV ve kurumlar vergisi ziyanının yüksek miktarda belirlenebildiği dikkate alındığında, bu verginin 3 katı cezanın yüksek ve katlanılması zor tutarlara ulaştığı bilinmektedir.
Uygulanacak vergi tarhiyatı ve vergi ziyaı cezasına karşı vergi mahkemesinde dava açılarak takip edilebilmektedir. Vergi mahkemesinde açılacak dava tahsil işlemlerini durdurmaktadır. Vergi mahkemesi kararı usul veya esas bakımından iptal yönünde olursa ilgili tutarlar tamamen silinebilmektedir. Vergi mahkemesi kararına karşı dava konusu tutara göre (2022 yılı için 9.000 TL’nin üstü olması halinde) bölge idare mahkemesi nezdinde istinaf ve yine dava konusu tutara göre (2022 yılı için 261.000 TL’nin üstü olması halinde) Danıştay nezdinde temyiz kanun yolu bulunmaktadır.
VUK’un 353. maddesi gereğince; fatura ve benzeri belgelerin verilmemesi, alınmaması, hiç düzenlenmemiş sayılması hallerinde bu belgelerde olması gereken tutarın %10’u nispetinde (2022 yılı için 500 TL’den az olmamak üzere) özel usulsüzlük cezası kesilmektedir.
Ancak bir takvim yılı içinde kesilecek ceza tutarı 250.000 TL’yi (2022 yılı için) geçememektedir.
Bu cezalara karşı da vergi mahkemesi nezdinde dava açılabilmekte olup vergi ziyaı cezalarına karşı açılacak davalardaki usul ve tutar sınırlamaları uygulanmaktadır.
Petrol Piyasası Kanunu’nun (PPK) 20. maddesinin 1. fıkrasının g bengi gereğince; PPK’ya göre lisansa tabi faaliyetler ile ilgili olarak;
- VUK’un 359. maddesinin (a) fıkrası kapsamında muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme veya bu belgeleri kullanma,
- (b) fıkrası kapsamında belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleme veya bu belgeleri kullanma,
- (ç) fıkrası kapsamındaki herhangi bir suçun işlendiğinin VUK’un 367. maddesi uyarınca Cumhuriyet başsavcılığına bildirilmesi ile birlikte durum, Enerji Piyasası
Düzenleme Kurumu’na (EPDK’ya) da iletilmektedir.
EPDK tarafından her türlü tesiste (rafineri hariç) lisansa tabi tüm faaliyetler kovuşturmaya yer olmadığına dair karar veya mahkeme kararı kesinleşinceye kadar geçici olarak durdurulmakta ve bu süre içinde söz konusu tesis için başka bir gerçek veya tüzel kişiye de lisans verilmemektedir[3].
Kesinleşmiş mahkeme kararına göre ise lisans sahiplerinin lisansı iptal edilmektedir. Ayrıca hüküm kapsamında kalan fiillere ilişkin olarak verilen idari para cezaları ödenmediği müddetçe lisansa konu tesis için lisans verilmemektedir. Bu suçlara ilişkin vergi incelemesi sonuçlanıncaya kadar söz konusu tesis için başka bir gerçek veya tüzel kişiye de lisans verilmemektedir.
Bu ağır ve üçüncü kişileri de etkileyen yaptırımlar için idare mahkemesinde dava açılması mümkündür. Açılacak davada yürütmenin durdurulması talep edilerek, kısa sürede tesis hakkındaki yaptırımın ortadan kaldırılarak tekrar faaliyete geçilmesi mümkün olabilmektedir.
Kanun koyucu akaryakıt sektöründeki vergi kaçakçılığı fiilleri ile ilgili ağır yaptırımlar öngörerek bu sektördeki kaçakçılığın önüne geçmek istemiş görünmektedir. Ancak bu yaptırımlar pek çok yönden eleştiriye açıktır. Bu eleştirileri kısaca şu şekilde sıralamak mümkündür:
- Tek bir fiil karşılığında çok sayıda ve ağır idari ve cezai yaptırım öngörülmüş olması, orantılılık ilkesine uygunluktan uzaklaşmaktadır.
- Bu durum, aynı zamanda “non bis in idem (ne bis in idem) ilkesi” olarak bilinen “aynı suçtan iki kez yargılanmama ve cezalandırılmama hakkı”na da aykırılık oluşturmaktadır.
- Vergi kaçakçılığı suçlarında naylon fatura olarak da bilinen “muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge” veya “sahte belge” bakımından kullanmak fiili, vergi ziyaı cezası bakımından düzenleme fiilinden daha ağır yaptırımlara tabidir. Zira KDV ve kurumlar vergisi (ya da gelir vergisi) tarhiyatı ve dolayısıyla kesilecek vergi ziyaı cezası kullanma fiili daha yüksek olmaktadır. Bu durum, hapis cezası bakımından da etkin pişmanlıktan yararlanmanın şartının ödeme olması nedeniyle önemlidir. Oysa naylon faturayı düzenleyen ve piyasaya yayan kişilerin daha ağır ceza ile cezalandırılması adaletli olacaktır.
- VUK’un 359. maddesinin diğer fıkraları bakımından bulunan ceza yargılamasında mütalaa şartının doğrudan akaryakıt sektörüyle ilgili VUK’un 359/ç maddesi bakımından aranmaması, kanun önünde eşitlik ilkesine ve VUK’taki genel sisteme uygun değildir.
- Suçta ve cezada kanunilik ilkesi gereğince suç oluşturan eylemi gerçekleştiren kişilere ceza verilmelidir. Ancak PPK md. 20/1-g ile kişi dahi olmayan “tesis”e yaptırım uygulanmaktadır. Suçu oluşturan fiil ile belki de hiç ilgilisi bulunmayan “tesis”in mülk sahibinin ya da kiracısının bu şekilde yaptırıma tabi tutulması dolayısıyla başkasının fiilinden sorumlu tutulması Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi ve Anayasa’ya aykırıdır. Ayrıca bu hüküm tekrar eden ve muğlak ifadeler içermesi nedeniyle de eleştiriye açıktır.
- LPG piyasasının farklı bir kanuna tabi olması bu kanunda aynı tedbirlerin yer almaması nedeniyle, akaryakıt kaçakçılığı fiili nedeniyle hakkında tespit olan tesis, aynı yerde LPG faaliyetine devam edebilmektedir. Bu durum kanun önünde eşitlik ilkesine ve düzenlemelerin amacına uygun değildir.
- Bir idari işlem olan vergi incelemesi hakkında hukuki denetim gerçekleştirilmeden hatta inceleme dahi neticelenip bir tespit ortaya konulmadan yaptırım uygulanması hukuka uygun değildir.
- Yakın dönemde aynı anda yapılan incelemeler neticesinde aynı anda yüzlerce tesisin kapatılmak durumunda olması, bazı karayollarında hizmet alımının mümkün olmamasına ya da kısıtlanmasına neden olabilecektir. Bu durum da kamu yararını zedeleyecektir.
Konuyla ilgili yazılıp söylenebilecek daha çok husus bulunmakla birlikte bu yazı için son söz olarak şu söylenebilir:
Vergi kaçakçılığı fiillerinin elbette cezasız kalmaması, yaptırıma tabi tutulması gerekmektedir. Ancak bu yaptırımların hukuk devleti ilkesine uygun olarak ve piyasadaki rekabeti bozucu olmayacak şekilde öngörülmesi ve uygulanması yerinde olacaktır.
[1] Y. Burak Aslanpınar, “Vergi kaçakçılığı suçlarında etkin pişmanlık: bedelli ve şartlı ceza indirimi” Dünya, https://www.ekonomim.com/kose-yazisi/vergi-kacakciligi-suclarinda-etkin-pismanlik-bedelli-ve-sartli-ceza-indirimi/654996, 14.04.2022.
[2] Vergi kaçakçılığı suçları ve cezaları hakkında ayrıntılı bilgi için bkz. Y. Burak Aslanpınar, TCK’nın Genel Hükümleri Çerçevesinde Vergi Kaçakçılığı Suçları, Seçkin Yayınevi, Ankara, Mart 2021; Y. Burak Aslanpınar, “Vergi kaçakçılığı suçlarında binlerce kişi hapisten kurtulacak”, Dünya, https://www.ekonomim.com/kose-yazisi/vergi-kacakciligi-suclarinda-binlerce-kisi-hapisten-kurtulacak/653972, 05.04.2022.
[3] Benzer hükümler Petrol Piyasasında Yapılacak Denetimler ile Ön Araştırma ve Soruşturmalarda Takip Edilecek Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’in “Mühürleme” başlıklı 13. maddesine 14. fıkra olarak eklenmiştir.